2C_389/2010 - 2011-01-28 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_388/2010
2C_389/2010

Urteil vom 28. Januar 2011
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Donzallaz,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Verfahrensbeteiligte
M. und N. X.________,
Beschwerdeführer, vertreten durch L.________,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Thurgau, Schlossmühlestrasse 15, 8510 Frauenfeld.

Gegenstand
Direkte Bundessteuer, Staats- und Gemeindesteuern 2000,

Beschwerde gegen die Entscheide des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau vom 23. Dezember 2009.
Sachverhalt:

A.
M. und N. X.________ waren Alleinaktionäre der am 23. Dezember 1996 gegründeten A.________ AG mit Sitz in ..... Deren Hauptaktivum bestand in den Aktien der D.________ AG.

Mit Kaufvertrag 14. Oktober 1999 verkauften die Eheleute X.________ die Aktien der A.________ AG zu einem Preis von Fr. 1'355'000.-- an die B.________ GmbH. Der Kaufpreis wurde mittels einer Banküberweisung von Fr. 155'000.-- sowie durch Abtretung von Call-Optionen für die A.________ AG in der Höhe von nominal Fr. 1'200'000.-- beglichen. Alleingesellschafter der B.________ GmbH ist L.________, der auch die Verkäufer in der vorliegenden Steuersache vertritt.

Im Laufe des Jahres 2000 kaufte die B.________ GmbH die Call-Optionen zum Preis von Fr. 4'000'000.-- zurück. Zum Teil stammten die Mittel zur Bezahlung des Rücknahmepreises aus der A.________ AG.

B.
Das Gemeindesteueramt ... beurteilte den Verkauf der Aktien der A.________ AG an die B.________ GmbH als indirekte Teilliquidation. Dementsprechend erfasste es den Betrag von Fr. 4'000'000.-- als Beteiligungsertrag und veranlagte die Eheleute X.________ für die Steuerperiode 2000 bei der direkten Bundessteuer und für die Staats- und Gemeindesteuer unter Aufrechnung des entsprechenden Einkommens.

Rekurs und Beschwerde hiess die Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau am 16. Januar 2007 teilweise gut, indem sie die Substanzausschüttung auf Fr. 3'315'000.-- festsetzte.

Mit Urteil vom 4. Juli 2007 hiess das Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau die Beschwerde der Eidgenössischen Steuerverwaltung und diejenige der Steuerpflichtigen teilweise gut und wies die Sache zu neuem Entscheid an die Steuerrekurskommission zurück. Diese bestimmte im neuen Entscheid vom 4. Juli 2007 die Substanzausschüttung auf Fr. 3'800'000.-- und wies die Sache zur betragsmässigen Festsetzung der Veranlagung an die Steuerbehörde zurück.
Die dagegen gerichteten Beschwerden wies das Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau je mit Entscheid für die direkte Bundessteuer und für die Staats- und Gemeindesteuern am 23. Dezember 2009 ab.

C.
Die Steuerpflichtigen führen in getrennten, aber praktisch gleichlautenden Eingaben Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit den Anträgen, die beiden Urteile des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau vom 23. Dezember 2009 seien aufzuheben und das steuerbare Einkommen sei für die direkte Bundessteuer auf Fr. 130'500.-- und für die Staats- und Gemeindesteuer auf Fr. 123'300.--, bei einem steuerbaren Vermögen von Fr. 4'980'900.--, festzusetzen.

Die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau, das Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau und die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragen Abweisung der Beschwerden.

Die Beschwerdeführer verlangen Sistierung des bundesgerichtlichen Verfahrens bis zum rechtskräftigen neuen Veranlagungsentscheid der kantonalen Steuerverwaltung.

Erwägungen:

1.
1.1 Die beiden Beschwerden betreffen den gleichen Sachverhalt, die gleichen Parteien und werfen weitgehend die gleichen Rechtsfragen auf. Es ist angezeigt, die beiden Verfahren zu vereinigen und über die Beschwerden im gleichen Urteil zu befinden (Art. 71 BGG in Verbindung mit Art. 24 BZP; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60).

1.2 Das Eintreten auf die Beschwerden wirft keine besonderen Fragen auf. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann unter anderem die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch prüft es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 2 BGG), grundsätzlich nur die geltend gemachten Rechtswidrigkeiten (BGE 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254). Die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem Recht prüft das Bundesgericht nur, wenn eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG). Soweit die Vorinstanz kantonales Recht anzuwenden hatte, kann nur geltend gemacht werden, der angefochtene Entscheid verstosse gegen Normen des Bundesrechts (Art. 95 BGG), hier namentlich von Normen über die Steuerharmonisierung, oder gegen verfassungsmässige Rechte und Grundsätze (Art. 95 lit. a und c BGG; BGE 134 I 153 E. 4.2.2 S. 158; 134 II 349 E. 3 S. 351).
Das Bundesgericht legt im Übrigen seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), sofern dieser nicht offensichtlich unrichtig festgestellt worden ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1 BGG).

1.3 Die Beschwerdeführer begründen das Sistierungsgesuch nicht näher. Gemäss Art. 6 Abs. 1 BZP in Verbindung mit Art. 71 BGG kann das Verfahren insbesondere dann ausgesetzt werden, wenn das Urteil von der Entscheidung in einem anderen Rechtsstreit beeinflusst werden kann. Dass hier die Veranlagungsbehörde gemäss der Anweisung der Steuerrekurskommission die Veranlagung noch betragsmässig festzusetzen hat, erfordert keine Sistierung. Die Rückweisung dient einzig noch der (rechnerischen) Umsetzung des oberinstanzlich Angeordneten und eröffnet der Veranlagungsbehörde keinen Entscheidungsspielraum. Trotz Rückweisung der Sache handelt es sich mithin beim angefochtenen Urteil um einen Endentscheid, gegen den die Beschwerde zulässig ist (Art. 90 BGG; BGE 134 II 124 E. 1.3 S. 127).

2.
Gemäss Art. 29 Abs. 2 BV haben die Parteien im Verfahren vor Gerichten und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf rechtliches Gehör. Dazu gehört namentlich, dass rechtzeitig und formrichtig angebotene rechtserhebliche Beweismittel abgenommen werden und dass die Entscheide hinreichend begründet werden. Aufgrund von Art. 30 Abs. 1 BV hat die entscheidende Behörde rechtmässig zusammengesetzt zu sein und haben befangene Personen in den Ausstand zu treten.

2.1 Die Beschwerdeführer rügen in verschiedener Hinsicht eine Verletzung des rechtlichen Gehörs. Sie machen geltend, dass der Präsident des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau mit der Steuerverwaltung des Kantons Thurgau Kontakt aufgenommen habe. Diese Rüge ist unbegründet. Die Kontaktaufnahme stand im Zusammenhang mit dem von den Beschwerdeführern im vorinstanzlichen Verfahren gestellten Sistierungsgesuch und war sachlich begründet. Hätte die Vorinstanz dies unterlassen, wären möglicherweise gleichzeitig beide Verfahren sistiert worden. Im Übrigen gab der Präsident des Verwaltungsgerichts den Beschwerdeführern am 28. Mai 2009 von der telefonischen Rückfrage schriftlich Kenntnis. Wenn die Beschwerdeführer der Ansicht waren, die für ein Gerichtsverfahren unabdingbare Unabhängigkeit des Richters sei wegen der Anfrage nicht mehr gewährleistet gewesen, hätten sie daher ein entsprechendes Ausstandsgesuch bereits im vorinstanzlichen Verfahren mit der Replik stellen können. Es verletzt den Grundsatz von Treu und Glauben, Ablehnungs- und Ausstandsgründe, von denen die Partei Kenntnis hat, erst später im Rechtsmittelverfahren geltend zu machen (Urteil 2C_203/2009 vom 13. November 2009 E. 2.2).

2.2 Die Beschwerdeführer machen sodann geltend, dass Personen nicht befragt bzw. als Zeugen einvernommen worden seien. Es geht bei den angebotenen Zeugen oder Auskunftspersonen offenbar um L.________, den Steuervertreter der Beschwerdeführer und Alleingesellschafter der B.________ GmbH, sowie um den Steuerkommissär S.________. Beide konnten indessen ihre Sicht der Dinge im Verfahren hinreichend einbringen, weshalb die Vorinstanz auf weitere Beweismassnahmen verzichten durfte. Nach der Rechtsprechung ist eine beschränkte (antizipierte) Beweisaufnahme zulässig, wenn der Richter aufgrund bereits abgenommener Beweise zur Überzeugung gelangt, die Tatsachenbehauptung sei bewiesen (oder widerlegt) und von weiteren Beweisen sei kein anderes Ergebnis zu erwarten (BGE 130 III 591 E. 5.4 S. 601 f.; 130 II 425 E. 2.1; 124 I 208 E. 4a; vgl. auch BGE 134 I 140 E. 5.3 S. 148). Die Beschwerdeführer legen nicht dar, welche Angaben diese Personen zusätzlich hätten machen können. Die Rüge ist unbegründet, soweit sie überhaupt eine ausreichende Begründung enthält (Art. 106 Abs. 2 BGG).

2.3 Die Beschwerdeführer rügen schliesslich eine Verletzung der Begründungspflicht. Sie werfen der Vorinstanz vor, diese habe sich mit dem Einwand, dass der Aktienverkauf bereits im Jahre 1999 stattgefunden habe und auch ein Vermögensertrag infolge einer allfälligen indirekten Teilliquidation erst in diesem Jahr zugeflossen sei, nicht hinreichend befasst. Weil die Veranlagung für das Steuerjahr 1999 rechtsbeständig bzw. rechtskräftig sei, könne darauf nicht mehr zurückgekommen werden, zumal die Voraussetzungen für eine Nachbesteuerung nicht gegeben seien. Mit diesem Vorbringen befasste sich die Vorinstanz im angefochtenen Urteil (E. 2.2.1) indessen ausführlich. Sie begründete auch in überzeugender Weise, weshalb der Zufluss richtigerweise im Jahre 2000 anzunehmen sei. Von einer Verletzung der Begründungspflicht kann unter diesen Umständen keine Rede sein.

3.
3.1 Der Gesetzgeber hat mit dem Bundesgesetz vom 23. Juni 2006 über die dringende Anpassung bei der Unternehmensbesteuerung (AS 2006 4883) die indirekte Teilliquidation einer gesetzlichen Regelung zugeführt. Der entsprechende Art. 20a DBG ist seit dem 1. Januar 2007 in Kraft. Art. 205b DBG ordnet zudem eine beschränkte Rückwirkung an, indem die neue Vorschrift in Art. 20a DBG auch für noch nicht rechtskräftige Veranlagungen der in den Steuerjahren ab 2001 erzielten Erträge gilt.

Im vorliegenden Fall geht es indessen um das Steuerjahr 2000, weshalb noch nach der alten Praxis zu Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG zu entscheiden ist. Für solche Fälle hat das Bundesgericht in einem Grundsatz-Urteil bereits festgehalten, dass auf Steuertatbestände, die sich bis zum Jahre 2000 verwirklicht haben und die noch nicht rechtskräftig entschieden sind, die damals geltende Gerichts- und Verwaltungspraxis anzuwenden sei und nicht die ab 2001 geltende strengere Rechtsprechung. In der Tat hat der Gesetzgeber mit der gesetzlichen Regelung der indirekten Teilliquidation im neuen Art. 20a DBG der strengeren Praxis des Bundesgerichts (dazu unten E. 3.3) eine Absage erteilt, weshalb auf Besteuerungstatbestände, die sich bis zum Steuerjahr 2000 verwirklicht haben, die damals geltende mildere und nicht die seit 2001 verschärfte Praxis anzuwenden ist. Für die noch nicht rechtskräftigen Veranlagungen der Steuerjahre ab 2001 findet ohnehin das neue (mildere) Recht rückwirkend Anwendung (ausführlich StE 2009 B 24.4 Nr. 77, 2A_100/2007 E. 5.6).

3.2 Nach der bis Ende 2001 ergangenen Rechtsprechung zu Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG müssen die folgenden drei Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein, damit Einkommen aus einer indirekten Teilliquidation der Besteuerung unterliegt (ASA 69, 642 S. 646 ff., 2A.555/1996 E. 2c mit Hinweisen):
Die Beteiligungsrechte müssen in das Geschäftsvermögen eines Käufers übergeführt werden, für den das Buchwertprinzip gilt.
Bei der übernommenen Gesellschaft muss eine Mittelentnahme bzw. eine Substanzverminderung eintreten oder zumindest eingeleitet werden.
Verkäufer und Käufer müssen durch gemeinsames Zusammenwirken die Entnahme der Mittel eingeleitet haben.
Es rechtfertigt sich nur dann, eine indirekte Teilliquidation anzunehmen und den Zufluss beim Verkäufer der Aktien als Ertrag aus seiner Beteiligung zu besteuern, wenn der Verkäufer in seiner Eigenschaft als Beteiligter durch ein Zusammenwirken mit dem Käufer die Entnahme der Gesellschaftsmittel selbst einleitete und dabei wusste oder wissen musste, dass die zur Finanzierung des Kaufpreises dienenden Mittel der veräusserten Gesellschaft nicht wieder zugeführt werden. Ob die Gesellschaft bei der Veräusserung der Beteiligungsrechte durch ein Zusammenwirken von Verkäufer und Käufer teilweise liquidiert und dem Verkäufer dadurch eine geldwerte Leistung ausgerichtet wird, ist nach objektiven Kriterien und aufgrund der gesamten für die Finanzierung massgebenden Umstände zu entscheiden (ZStP 16 S. 78, Urteil 2A. 537/2005 E. 2; StE 2007 B 24.4 Nr. 75, 2A.471/2005 E. 4.3; ASA 73 S. 402, 2A.331/2003 E. 4.3).
3.3
3.3.1 Dass das erste (Systemwechsel) und das dritte Kriterium (Zusammenwirken von Verkäufer und Käufer) einer indirekten Teilliquidation hier erfüllt sind, ist offensichtlich und wird auch von den Beschwerdeführern nur halbherzig bestritten. Nachdem ihr persönlicher Steuerberater zugleich Alleingesellschafter der Käufergesellschaft (B.________ GmbH) ist, liegt dieses Zusammenwirken auf der Hand. Beide Seiten kannten die wirtschaftliche Situation der A.________ AG bestens und suchten einvernehmlich nach einer Lösung, das ausschüttbare Substrat möglichst einkommenssteuerfrei herauszulösen. Hingegen bedarf das zweite Kriterium (Substanzentzug) näherer Prüfung.
3.3.2 Die Beschwerdeführer rügen erneut, der Kaufvertrag sei am 14. Oktober 1999 abgeschlossen worden, während der Rückkauf der an Zahlung abgegebenen Call-Optionen für die A.________ AG in das Jahr 2000 falle; die beiden Vorgänge hätten miteinander nichts zu tun.
Dieser rein zivilrechtlichen Betrachtungsweise kann nicht gefolgt werden. Wirtschaftlich hängen die verschiedenen Bausteine des Steuervermeidungskonstrukts sehr wohl zusammen. Die Steuerbehörden sind bei der Auslegung von Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG nicht strikte an die zivilrechtliche Gestaltung von Rechtsgeschäften gebunden, sondern haben den Sachverhalt rechtlich entsprechend seinem wirtschaftlichen Gehalt zu würdigen (ZStP 16 S. 78, 2A.537/205 E. 2.1 mit Hinweisen). Dazu kommt, dass für den Zufluss von geldwerten Leistungen die Ist- Methode gilt (ASA 64 S.137, Urteil vom 19. Juli 1993 E. 2 ). Der Zufluss des Vermögensertrags aus indirekter Teilliquidation erfolgte mithin in der Tat im Jahr 2000 (vgl. oben E. 2.3).
3.3.3 Gemäss der neueren, ab dem Jahre 2001 verschärften Rechtsprechung des Bundesgerichts zur indirekten Teilliquidation lag eine Substanzentnahme (im Sinne des zweiten Kriteriums) auch dann vor, wenn zur Finanzierung des Kaufpreises der übertragenen Beteiligung auf erst noch zu erwirtschaftende, künftige Gewinne der übernommenen Gesellschaft gegriffen werden musste (vgl. StE 2007 B 24.4 Nr. 75, 2A.471/2005 E. 4; ASA 73, 402 E. 4 S. 408 ff., 2A.331/2003; ASA 72, 218 S. 223 ff., 2A.474/2000 vom 22. Oktober 2001 E. 4). Der Gesetzgeber hat demgegenüber mit dem neuen Art. 20a Abs. 1 lit. a DBG die Besteuerung der indirekten Teilliquidation auf die bereits vorhandene, ausschüttungsfähige und nicht betriebsnotwendige Substanz der übertragenen Gesellschaft beschränkt und damit mindestens teilweise an Grundsätze angeknüpft, die nach der Rechtsprechung zur indirekten Teilliquidation bereits unter der Herrschaft des Bundesratsbeschlusses über die direkte Bundessteuer (BdBSt) zur Anwendung kamen. Danach musste eine Substanzentleerung der übertragenen Gesellschaft tatsächlich stattgefunden haben (typischerweise in Form einer Substanzdividende). Die Substanzentnahme musste zudem innerhalb einer angemessenen Zeit erfolgen (StE 2009 B 24.4 Nr.
77, 2A.100/2007 E. 5.6 mit Hinweisen). Diese Rechtsprechung ist nach dem Gesagten hier noch massgebend (oben E. 3.1).
3.3.4 Die Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau hat in ihrem zweiten Urteil vom 26. Februar 2009 überzeugend nachgewiesen, dass es sich bei den Ausschüttungen der A.________ AG an die B.________ GmbH von Fr. 1'400'000.-- (Generalversammlungsbeschluss vom 24. April 2000) bzw. von Fr. 200'000.-- (Generalversammlungsbeschluss vom 25. Oktober 1999) um Substanzentnahmen im Sinne der alten Praxis zur indirekten Teilliquidation handelte (total Fr. 1'600'000.--).

Hingegen ist ein Zusammenhang zwischen den Fr. 2'200'000.--, die L.________ seiner B.________ GmbH als Darlehen zwecks Finanzierung des Beteiligungserwerbs zur Verfügung stellte, mit einer Entnahme vorhandener Substanz bei der A.________ AG nicht erstellt. Diese Mittel beschaffte sich L.________ durch einen Kredit bei der St. Galler Kantonalbank, wobei er erwiesenermassen nicht die Aktien der A.________ AG als Faustpfand einsetzte. Die Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau stellt in ihrem Urteil vom 26. Februar 2009 E. 7.3 fest, das Darlehen an die B.________ GmbH werde "aus künftigen Gewinnen bei der übertragenen Gesellschaft" verzinst und amortisiert bzw. es spiele keine Rolle, "dass die entsprechenden Mittel unter Umständen aus erst noch zu erwirtschaftenden Erträgen der A.________ AG stammen" (unter Berufung auf Peter Gurtner, Die handelsrechtlich ausschüttbare nichtbetriebsnotwendige Substanz nach dem neuen Recht der indirekten Teilliquidation, ASA 76 S. 560, wobei der Autor an der angegebenen Stelle lediglich die bis zur Gesetzesrevision geltende, verschärfte Praxis des Bundesgerichts nachzeichnet, sie aber nicht bejaht). Auch die Eidgenössische Steuerverwaltung stellt in ihrer Vernehmlassung vom 28. April 2009 zuhanden
des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau fest, dass "der Vermögensertrag von Fr. 3'800'000.-- in einer Entreicherung aus bestehender Substanz in Höhe von Fr. 1'600'000.-- sowie in einer Entreicherung aus künftigen Gewinnen in Höhe von Fr. 2'200'000.-- bestand' (Hervorhebung nicht im Original). Die Vorinstanz (Urteil E. 2.2.3) bezeichnet die Ausführungen der Steuerrekurskommission in deren Entscheid (E. 7) ausdrücklich als zutreffend, womit sie auch für das Bundesgericht massgebend sind (Art. 105 Abs. 1 BGG). Entsprechend ist mit der Steuerrekurskommission davon auszugehen, dass dieses Darlehen aus später erarbeiteten Mitteln - sei es der A.________ AG oder anderer Tochtergesellschaften der B.________ GmbH - amortisiert werden sollte.
Den Aussagen der Beschwerdeführer kann nichts Gegenteiliges entnommen werden. Wenn sie bestreiten, dass diese Darlehen "aus künftigen Gewinnen der A.________ AG amortisiert und verzinst wurden" (S. 13 der Beschwerde), so wollen sie damit offensichtlich zum Ausdruck bringen, dass die Mittel zur Verzinsung und zur Amortisation der Darlehen aus anderen Quellen der B.________ GmbH stammten (als der A.________ AG). Daraus kann nicht geschlossen werden, dass die Mittel für das Darlehen der Substanz der A.________ AG im Zeitpunkt des Aktienverkaufs entnommen wurden.
Die Substanzausschüttung und damit der bei den Beschwerdeführern steuerbare Vermögensertrag im Sinne von Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG beläuft sich demnach nur auf Fr. 1'600'000.--.

4.
Für das kantonale Steuerrecht ist noch § 22 Ziff. 4 StG massgebend, wonach Erträge aus beweglichem Vermögen steuerbar sind, insbesondere Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen und dergleichen. Diese Norm stimmt damit wörtlich mit Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG überein, der die gesetzliche Grundlage bildet zur Praxis des Bundesgerichts zur indirekten Teilliquidation. Nachdem diese Praxis im Interesse einer vertikalen Steuerharmonisierung auch für das kantonale Recht massgebend ist (Urteil 2A.215/2006 vom 29. Mai 2007 E. 7.1), gilt das zur direkten Bundessteuer Ausgeführte auch für das kantonale Steuerrecht.

5.
Die Beschwerden in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die direkte Bundessteuer sowie die Staats- und Gemeindesteuer sind damit teilweise gutzuheissen, soweit darauf eingetreten werden kann, und die angefochtenen Urteile sind aufzuheben. Die Sache ist zur Neuregelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen im kantonalen Verfahren an das Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau und zur Neuveranlagung im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau zurückzuweisen.

6.
Da keine der Parteien vollständig obsiegt, sind die Gerichtskosten anteilsmässig zu verlegen (Art. 65 f . BGG). Die Beschwerdeführer haften für ihren Anteil solidarisch (Art. 66 Abs. 5 BGG). Der Kanton Thurgau schuldet den Beschwerdeführern zudem eine reduzierte Parteientschädigung (Art. 68 BBG).

Über die Kosten- und Entschädigungsfolgen des vorinstanzlichen Verfahrens hat das Verwaltungsgericht neu zu befinden. (Art. 67 , 68 Abs. 5 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C_388/2010 und 2C_389/2010 werden vereinigt.

2.
Das Sistierungsgesuch wird abgewiesen.

3.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer wird, soweit darauf einzutreten ist, teilweise gutgeheissen, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau vom 23. Dezember 2009 aufgehoben und die Sache zu neuer Veranlagung im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau sowie zur Neuregelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen des kantonalen Verfahrens an das Verwaltungsgericht zurückgewiesen.

4.
Die Beschwerden betreffend die Staats- und Gemeindesteuern wird, soweit darauf einzutreten ist, teilweise gutgeheissen, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau vom 23. Dezember 2009 aufgehoben und die Sache zu neuer Veranlagung im Sinne der Erwägungen an die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau sowie zur Neuregelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen des kantonalen Verfahrens an das Verwaltungsgericht zurückgewiesen.

5.
Die Gerichtskosten von Fr. 12'000.-- werden im Betrag von Fr. 7'000.-- dem Kanton Thurgau und im Betrag von Fr. 5'000.-- den Beschwerdeführen, diesen unter Solidarhaft, auferlegt.

6.
Der Kanton Thurgau hat die Beschwerdeführer für das bundesgerichtliche Verfahren mit Fr. 7'000.-- zu entschädigen.

7.
Dieses Urteil wird den Beschwerdeführern, der Steuerverwaltung des Kantons Thurgau, dem Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 28. Januar 2011

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Zünd Wyssmann

SR 273 Bundesgesetz vom 4. Dezember 1947 über den Bundeszivilprozess BZP Art. 24
¹	Mehrere Ansprüche des Klägers gegen denselben Beklagten können in der gleichen Klage geltend gemacht werden, wenn das Bundesgericht für jeden einzelnen Anspruch zuständig ist. Dieses Erfordernis gilt nicht für Nebenansprüche.
²	Mehrere Personen können in der gleichen Klage als Kläger auftreten oder als Beklagte belangt werden:
^a	wenn sie mit Rücksicht auf den Streitgegenstand in Rechtsgemeinschaft stehen oder aus dem gleichen tatsächlichen und rechtlichen Grunde berechtigt oder verpflichtet sind. Der Richter kann einen Dritten, der in der Rechtsgemeinschaft steht, zum Streite beiladen. Der Beigeladene wird Partei.
^b	wenn gleichartige, auf einem im Wesentlichen gleichartigen tatsächlichen und rechtlichen Grunde beruhende Ansprüche den Streitgegenstand bilden und die Zuständigkeit des Bundesgerichts für jeden einzelnen Anspruch begründet ist.
³	Der Richter kann jederzeit verbundene Klagen trennen, wenn er es für zweckmässig hält.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 273 Bundesgesetz vom 4. Dezember 1947 über den Bundeszivilprozess BZP Art. 6
¹	Der Richter kann aus Gründen der Zweckmässigkeit das Verfahren aussetzen, insbesondere wenn das Urteil von der Entscheidung in einem anderen Rechtsstreit beeinflusst werden kann.
²	Von Gesetzes wegen ruht das Verfahren in den besonders bestimmten Fällen und bei Tod einer Partei.
³	Im letzteren Falle ist die Fortsetzung zu verfügen, sobald die Erbschaft nicht mehr ausgeschlagen werden kann oder die amtliche Liquidation angeordnet ist. Vorbehalten bleibt die vorherige Fortsetzung dringlicher Prozesse durch Erbschaftsvertreter.
⁴	Sind die für die Verfügung der Fortsetzung erforderlichen Angaben über die Rechtsnachfolge weder von der Erbengemeinschaft noch von der Gegenseite erhältlich, so wird der Prozess abgeschrieben.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 30 Gerichtliche Verfahren - 1 Jede Person, deren Sache in einem gerichtlichen Verfahren beurteilt werden muss, hat Anspruch auf ein durch Gesetz geschaffenes, zuständiges, unabhängiges und unparteiisches Gericht. Ausnahmegerichte sind untersagt.
¹	Jede Person, deren Sache in einem gerichtlichen Verfahren beurteilt werden muss, hat Anspruch auf ein durch Gesetz geschaffenes, zuständiges, unabhängiges und unparteiisches Gericht. Ausnahmegerichte sind untersagt.
²	Jede Person, gegen die eine Zivilklage erhoben wird, hat Anspruch darauf, dass die Sache vom Gericht des Wohnsitzes beurteilt wird. Das Gesetz kann einen anderen Gerichtsstand vorsehen.
³	Gerichtsverhandlung und Urteilsverkündung sind öffentlich. Das Gesetz kann Ausnahmen vorsehen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 20^a Besondere Fälle - 1 Als Ertrag aus beweglichem Vermögen im Sinne von Artikel 20 Absatz 1 Buchstabe c gilt auch:
¹	Als Ertrag aus beweglichem Vermögen im Sinne von Artikel 20 Absatz 1 Buchstabe c gilt auch:
^a	der Erlös aus dem Verkauf einer Beteiligung von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft aus dem Privatvermögen in das Geschäftsvermögen einer anderen natürlichen oder einer juristischen Person, soweit innert fünf Jahren nach dem Verkauf, unter Mitwirkung des Verkäufers, nicht betriebsnotwendige Substanz ausgeschüttet wird, die im Zeitpunkt des Verkaufs bereits vorhanden und handelsrechtlich ausschüttungsfähig war; dies gilt sinngemäss auch, wenn innert fünf Jahren mehrere Beteiligte eine solche Beteiligung gemeinsam verkaufen oder Beteiligungen von insgesamt mindestens 20 Prozent verkauft werden; ausgeschüttete Substanz wird beim Verkäufer gegebenenfalls im Verfahren nach den Artikeln 151 Absatz 1, 152 und 153 nachträglich besteuert;
^b	der Erlös aus der Übertragung einer Beteiligung am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft aus dem Privatvermögen in das Geschäftsvermögen einer Personenunternehmung oder einer juristischen Person, an welcher der Veräusserer oder Einbringer nach der Übertragung zu mindestens 50 Prozent am Kapital beteiligt ist, soweit die gesamthaft erhaltene Gegenleistung die Summe aus dem Nennwert der übertragenen Beteiligung und den Reserven aus Kapitaleinlagen nach Artikel 20 Absätze 3-7 übersteigt; dies gilt sinngemäss auch, wenn mehrere Beteiligte die Übertragung gemeinsam vornehmen.52
²	Mitwirkung im Sinne von Absatz 1 Buchstabe a liegt vor, wenn der Verkäufer weiss oder wissen muss, dass der Gesellschaft zwecks Finanzierung des Kaufpreises Mittel entnommen und nicht wieder zugeführt werden.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 20 - 1 Steuerbar sind die Erträge aus beweglichem Vermögen, insbesondere:
¹	Steuerbar sind die Erträge aus beweglichem Vermögen, insbesondere:
^a	Zinsen aus Guthaben, einschliesslich ausbezahlter Erträge aus rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie im Erlebensfall oder bei Rückkauf, ausser wenn diese Kapitalversicherungen der Vorsorge dienen. Als der Vorsorge dienend gilt die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten auf Grund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begründet wurde. In diesem Fall ist die Leistung steuerfrei;
^b	Einkünfte aus der Veräusserung oder Rückzahlung von Obligationen mit überwiegender Einmalverzinsung (globalverzinsliche Obligationen, Diskont-Obligationen), die dem Inhaber anfallen;
^c	Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.). Ein bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten im Sinne von Artikel 4a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 196541 über die Verrechnungssteuer (VStG) an die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erzielter Liquidationsüberschuss gilt in dem Jahre als realisiert, in welchem die Verrechnungssteuerforderung entsteht (Art. 12 Abs. 1 und 1bis VStG); Absatz 1bis bleibt vorbehalten;
^d	Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung beweglicher Sachen oder nutzbarer Rechte;
^e	Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen, soweit die Gesamterträge die Erträge aus direktem Grundbesitz übersteigen;
^f	Einkünfte aus immateriellen Gütern.
^1bis	Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 70 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.43
²	Der Erlös aus Bezugsrechten gilt nicht als Vermögensertrag, sofern sie zum Privatvermögen des Steuerpflichtigen gehören.
³	Die Rückzahlung von Einlagen, Aufgeldern und Zuschüssen (Reserven aus Kapitaleinlagen), die von den Inhabern der Beteiligungsrechte nach dem 31. Dezember 1996 geleistet worden sind, wird gleich behandelt wie die Rückzahlung von Grund- oder Stammkapital. Absatz 4 bleibt vorbehalten.44
⁴	Schüttet eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, die an einer schweizerischen Börse kotiert ist, bei der Rückzahlung von Reserven aus Kapitaleinlagen nach Absatz 3 nicht mindestens im gleichen Umfang übrige Reserven aus, so ist die Rückzahlung im Umfang der halben Differenz zwischen der Rückzahlung und der Ausschüttung der übrigen Reserven steuerbar, höchstens aber im Umfang der in der Gesellschaft vorhandenen, handelsrechtlich ausschüttungsfähigen übrigen Reserven.45
⁵	Absatz 4 ist nicht anwendbar auf Reserven aus Kapitaleinlagen:
^a	die bei fusionsähnlichen Zusammenschlüssen durch Einbringen von Beteiligungs- und Mitgliedschaftsrechten an einer ausländischen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe c oder durch eine grenzüberschreitende Übertragung auf eine inländische Tochtergesellschaft nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe d nach dem 24. Februar 2008 entstanden sind;
^b	die im Zeitpunkt einer grenzüberschreitenden Fusion oder Umstrukturierung nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe b und Absatz 3 oder der Verlegung des Sitzes oder der tatsächlichen Verwaltung nach dem 24. Februar 2008 bereits in einer ausländischen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft vorhanden waren;
^c	im Falle der Liquidation der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft.46
⁶	Die Absätze 4 und 5 gelten sinngemäss auch für Reserven aus Kapitaleinlagen, die für die Ausgabe von Gratisaktien oder für Gratisnennwerterhöhungen verwendet werden.47
⁷	Entspricht bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten an einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, die an einer schweizerischen Börse kotiert ist, die Rückzahlung der Reserven aus Kapitaleinlagen nicht mindestens der Hälfte des erhaltenen Liquidationsüberschusses, so vermindert sich der steuerbare Anteil dieses Liquidationsüberschusses um die halbe Differenz zwischen diesem Anteil und der Rückzahlung, höchstens aber im Umfang der in der Gesellschaft vorhandenen Reserven aus Kapitaleinlagen, die auf diese Beteiligungsrechte entfallen.48
⁸	Absatz 3 gilt für Einlagen und Aufgelder, die während eines Kapitalbands nach den Artikeln 653s ff. des Obligationenrechts (OR)49 geleistet werden, nur soweit sie die Rückzahlungen von Reserven im Rahmen dieses Kapitalbands übersteigen.50

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 65 Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
¹	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
²	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
³	Sie beträgt in der Regel:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
⁴	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
^a	über Sozialversicherungsleistungen;
^b	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
^c	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
^d	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200223.
⁵	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 412.10 Bundesgesetz vom 13. Dezember 2002 über die Berufsbildung (Berufsbildungsgesetz, BBG) - Berufsbildungsgesetz BBG Art. 68 - 1 Der Bundesrat regelt die Anerkennung ausländischer Diplome und Ausweise der Berufsbildung im Geltungsbereich dieses Gesetzes.
¹	Der Bundesrat regelt die Anerkennung ausländischer Diplome und Ausweise der Berufsbildung im Geltungsbereich dieses Gesetzes.
²	Im Bereich der Anerkennung ausländischer Diplome und Ausweise der Berufsbildung kann der Bundesrat selbstständig völkerrechtliche Verträge abschliessen.32

BBG:	68
BGG:	42 65 66 67 68 71 90 95 97 105 106
BV:	29 30
BZP:	6 24
DBG:	20 20^a 205^b

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.