2C_316/2014 - 2014-04-30 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C_316/2014

2C_317/2014

Urteil vom 30. April 2014

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, präsidierendes Mitglied,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Kneubühler,
Gerichtsschreiber Feller.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Walter Frei,

gegen

Steueramt des Kantons Solothurn,
Schanzmühle, Werkhofstrasse 29c, 4509 Solothurn.

Gegenstand
Kantonssteuer und direkte Bundessteuer 2011;
Ermessensveranlagung,

Beschwerde gegen das Urteil des Kantonalen Steuergerichts Solothurn vom 25. November 2013.

Erwägungen:

1.

Die in Israel wohnhafte A.________, welche im Kanton Solothurn Liegenschaftsbesitz hat, wurde dort für die Staatssteuer und die direkte Bundessteuer 2011 nach Ermessen veranlagt. Auf die gegen die Ermessensveranlagung erhobene Einsprache wurde nicht eingetreten, da im Einspracheverfahren bloss eine Steuererklärung nachgereicht worden war, worin einzig Liegenschaftsbesitz in der Schweiz, hingegen keine sonstigen Vermögenswerte oder Einkünfte aufgeführt waren; damit genügte die Einsprache nach Auffassung der Einsprachebehörde den für die Anfechtung von Ermessensveranlagungen erhöhten Begründungsanforderungen gemäss § 149 Abs. 4 des Solothurner Gesetzes vom 1. Dezember 1985 über die Staats- und Gemeindesteuern (StG-SO) bzw. Art. 132 Abs. 3 DBG nicht. Die dagegen erhobenen Rechtsmittel - Rekurs betreffend Staats- und Gemeindesteuern, Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer - wies das Steuergericht des Kantons Solothurn mit (einem) Urteil vom 25. November 2013 ab.

Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 31. März 2014 beantragt A.________ dem Bundesgericht, das Urteil des Steuergerichts aufzuheben und die Sache zur materiellen Prüfung an die Vorinstanz zurückzuweisen.

Es ist weder ein Schriftenwechsel noch sind andere Instruktionsmassnahmen angeordnet worden.

2.

2.1. Gemäss § 149 Abs. 4 StG-SO kann der Steuerpflichtige eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen zur Kantonssteuer nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten; die Einsprache ist zu begründen und allfällige Beweismittel sind zu nennen. Dies entspricht der Regelung von Art. 48 Abs. 2 StHG. Dasselbe gilt hinsichtlich der direkten Bundessteuer (Art. 132 Abs. 3 DBG). Der kantonale und der Bundesgesetzgeber sehen eine qualifizierte Begründungspflicht vor; was Beweise betrifft, ist zumindest ein konkretes Beweisangebot erforderlich; eine diesen Begründungsanforderungen genügende Einsprache muss innert der Einsprachefrist vorgelegt werden; die Erfordernisse der Begründung und der Nennung der Beweismittel stellen bei Einsprachen gegen eine Ermessenseinschätzung Prozessvoraussetzungen dar (Urteile 2C_554/2013 und 2C_555/2013 vom 30. Januar 2014 E. 2.5; 2C_504/2010 vom 22. November 2011 E. 2, in: StR 67/2012 S. 143; 2C_203/2011 vom 22. Juni 2011 E. 3, in: StR 66/2011 S. 700; 2C_620/2007 und 2C_621/2007 vom 2. Juli 2008 E. 2.1, in: StE 2009 B 95.1 Nr. 13; grundlegend bereits BGE 123 II 552 E. 4 S. 556 ff.; s. auch BGE 131 II 548 E. 2.3 S. 551). Fehlt es an einer solchen minimalen Einsprachebegründung, ist auf die Einsprache
nicht einzutreten, wie dies § 149 Abs. 4 dritter Satz StG-SO für die Kantonssteuer übrigens ausdrücklich vorsieht.

2.2. Beim Steuergericht war ein Entscheid der Einsprachbehörde angefochten, womit diese auf eine Einsprache gegen eine Ermessensveranlagung nicht eingetreten war. Das Steuergericht hat erklärt, dass es ihm in einem entsprechenden Rechtsmittelverfahren grundsätzlich verwehrt sei, eine materielle Prüfung des Sachverhalts vorzunehmen; vielmehr habe es sich einzig mit der Prüfung des Nichteintretensentscheids der Vorinstanz zu begnügen; stelle sich in diesem Rahmen heraus, dass auf eine Einsprache einzutreten gewesen wäre, so seien die Akten zur Durchführung des ordentlichen Einspracheverfahrens an die Vorinstanz zurückzuweisen; sei zu Recht auf die Einsprache nicht eingetreten worden, so könne das Einspracheverfahren nicht über die Rechtsmittel des Rekurses und der Beschwerde zum kantonalen Steuergericht verlagert werden. Es hat alsdann erkannt, dass das blosse Einreichen einer - inhaltlich unglaubwürdig wirkenden - Steuererklärung ohne Belege den gesetzlichen Anforderungen an die Begründung einer Einsprache und damit zum Eintreten auf die Einsprache nicht genügte.

Die Beschwerdeführerin bestreitet nicht, dass es ihrer Einsprache an einer den gesetzlichen Anforderungen genügenden Begründung mangelte. Sie macht hingegen geltend, sie sei der Begründungspflicht im Rekurs- bzw. Beschwerdeverfahren nachgekommen, weshalb das Steuergericht verpflichtet gewesen wäre, aufgrund des Rekurses bzw. der Beschwerde und der damit neu eingereichten Unterlagen zu prüfen, ob die Ermessensveranlagung umgestossen werden könne.

2.3. Die Beschwerdeführerin erwähnt hinsichtlich der Kantonssteuer Art. 50 Abs. 2 StHG bzw. § 160 StG-SO, hinsichtlich der direkten Bundessteuer Art. 140 Abs. 3 DBG. Danach können mit Rekurs bzw. Beschwerde alle Mängel des angefochtenen Entscheides und des vorangegangen Verfahrens gerügt werden. Diese Bestimmungen ändern indessen nichts daran, dass die Rechtsmittelbehörde bei Anfechtung eines Nichteintretensentscheids nur die Rechtmässigkeit des Nichteintretens überprüfen kann; die Ermessensveranlagung als solche ist nicht Beschwerdegegenstand. Erweist sich ein Nichteintretensentscheid der Einsprachebehörde als rechtmässig, leidet er an keinem Mangel. Diesfalls hat der Pflichtige es verpasst, die Ermessensveranlagung frist- und formgerecht anzufechten, und sie bleibt aus diesem formellrechtlichen Grund bestehen. Die Rechtsmittelbehörde hat dann keine Handhabe, die Ermessenseinschätzung ihrerseits doch noch zu überprüfen (Urteil 2A.72/2004 vom 4. Juli 2005 E. 3, in StR 60/2005 S. 973). Gegenteilig entscheiden hiesse, den Pflichtigen davon zu entbinden, spätestens in der Einsprache seiner ihm bei der Veranlagung obliegenden Mitwirkungspflicht nachzukommen und im notwendigen Ausmass darzulegen, inwiefern die Ermessensveranlagung
offensichtlich unrichtig sei; dies entleerte die Regelung Art. 132 Abs. 2 DBG (sowie die gleichartigen Normen des StHG und des kantonalen Steuergesetzes) ihres Sinnes (Urteil 2C_463/2009 vom 21. Dezember 2009 E. 4.3 mit Hinweis auf das schon erwähnte Urteil BGE 123 II 552 E. 3c - f S. 557 ff.). Zudem wäre dies nicht vereinbar mit dem zentralen verfahrensrechtlichen Grundsatz, dass der Instanzenzug zu durchlaufen ist, was voraussetzt, dass auf jeder vorausgehenden Stufe das vorgegebene Rechtsmittel - fformgerecht - ergriffen worden ist.

Der Beschwerdeführerin ist zwar beizupflichten, dass neue Vorbringen und Beweise im Rekurs- bzw. Beschwerdeverfahren nicht generell unzulässig sind, um die offensichtliche Unrichtigkeit der Ermessensveranlagung darzutun; Voraussetzung ist aber immer ein Einspracheentscheid, mit welchem die Einsprachebehörde die Ermessensveranlagung nach inhaltlicher Prüfung bestätigt bzw. deren offensichtliche Unrichtigkeit verneint hat. Etwas anderes ergibt sich aus der in der Beschwerde zitierten Literatur nicht.

2.4. Die Beschwerde erweist sich als offensichtlich unbegründet, und sie ist im vereinfachten Verfahren nach Art. 109 BGG abzuweisen.

2.5. Die Gerichtskosten (Art. 65 BGG) sind entsprechend dem Verfahrensausgang der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 erster Satz BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonalen Steuergericht Solothurn und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 30. April 2014

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Das präsidierende Mitglied: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Feller

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 132 Voraussetzungen - 1 Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
¹	Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
²	Richtet sich die Einsprache gegen eine einlässlich begründete Veranlagungsverfügung, so kann sie mit Zustimmung des Einsprechers und der übrigen Antragsteller (Art. 103 Abs. 1 Bst. b und 104 Abs. 1) als Beschwerde an die kantonale Steuerrekurskommission weitergeleitet werden.
³	Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann der Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 48 Einsprache - 1 Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
¹	Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
²	Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann der Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen.
³	Im Einspracheverfahren hat die Veranlagungsbehörde die gleichen Befugnisse wie im Veranlagungsverfahren.
⁴	Die Veranlagungsbehörde entscheidet gestützt auf die Untersuchung über die Einsprache. Sie kann alle Steuerfaktoren neu festsetzen und, nach Anhören des Steuerpflichtigen, die Veranlagung auch zu dessen Nachteil abändern.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 132 Voraussetzungen - 1 Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
¹	Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
²	Richtet sich die Einsprache gegen eine einlässlich begründete Veranlagungsverfügung, so kann sie mit Zustimmung des Einsprechers und der übrigen Antragsteller (Art. 103 Abs. 1 Bst. b und 104 Abs. 1) als Beschwerde an die kantonale Steuerrekurskommission weitergeleitet werden.
³	Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann der Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 50 - 1 Der Steuerpflichtige kann gegen den Einspracheentscheid innert 30 Tagen nach Zustellung bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Justizbehörde schriftlich Rekurs erheben.
¹	Der Steuerpflichtige kann gegen den Einspracheentscheid innert 30 Tagen nach Zustellung bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Justizbehörde schriftlich Rekurs erheben.
²	Der Rekurs ist zu begründen. Es können alle Mängel des angefochtenen Entscheides und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden.
³	Der Steuerpflichtige und die kantonale Steuerverwaltung können den Rekursentscheid an eine weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz ziehen, wenn das kantonale Recht dies vorsieht.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 140 Voraussetzungen für die Beschwerde des Steuerpflichtigen - 1 Der Steuerpflichtige kann gegen den Einspracheentscheid der Veranlagungsbehörde innert 30 Tagen nach Zustellung bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Rekurskommission schriftlich Beschwerde erheben. Artikel 132 Absatz 2 bleibt vorbehalten.
¹	Der Steuerpflichtige kann gegen den Einspracheentscheid der Veranlagungsbehörde innert 30 Tagen nach Zustellung bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Rekurskommission schriftlich Beschwerde erheben. Artikel 132 Absatz 2 bleibt vorbehalten.
²	Er muss in der Beschwerde seine Begehren stellen, die sie begründenden Tatsachen und Beweismittel angeben sowie Beweisurkunden beilegen oder genau bezeichnen. Entspricht die Beschwerde diesen Anforderungen nicht, so wird dem Steuerpflichtigen unter Androhung des Nichteintretens eine angemessene Frist zur Verbesserung angesetzt.
³	Mit der Beschwerde können alle Mängel des angefochtenen Entscheides und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden.
⁴	Artikel 133 gilt sinngemäss.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 109 Dreierbesetzung - 1 Die Abteilungen entscheiden in Dreierbesetzung über Nichteintreten auf Beschwerden, bei denen sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder kein besonders bedeutender Fall vorliegt, wenn die Beschwerde nur unter einer dieser Bedingungen zulässig ist (Art. 74 und 83-85). Artikel 58 Absatz 1 Buchstabe b findet keine Anwendung.
¹	Die Abteilungen entscheiden in Dreierbesetzung über Nichteintreten auf Beschwerden, bei denen sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder kein besonders bedeutender Fall vorliegt, wenn die Beschwerde nur unter einer dieser Bedingungen zulässig ist (Art. 74 und 83-85). Artikel 58 Absatz 1 Buchstabe b findet keine Anwendung.
²	Sie entscheiden ebenfalls in Dreierbesetzung bei Einstimmigkeit über:
^a	Abweisung offensichtlich unbegründeter Beschwerden;
^b	Gutheissung offensichtlich begründeter Beschwerden, insbesondere wenn der angefochtene Akt von der Rechtsprechung des Bundesgerichts abweicht und kein Anlass besteht, diese zu überprüfen.
³	Der Entscheid wird summarisch begründet. Es kann ganz oder teilweise auf den angefochtenen Entscheid verwiesen werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 65 Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
¹	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
²	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
³	Sie beträgt in der Regel:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
⁴	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
^a	über Sozialversicherungsleistungen;
^b	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
^c	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
^d	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200223.
⁵	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.