VPB-64.51 - 1999-04-29 - Commission fédérale de recours en matière de contributions (CRC) - Verrechnungssteuer. Sicherstellungsverfügung. Geldwerte Leistungen. Begründungspflicht für Verfügungen.

VPB 64.51

(Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission vom 29. April 1999 i.S. P. [SRK 1998-154])

Verrechnungssteuer. Sicherstellungsverfügung. Geldwerte Leistungen. Begründungspflicht für Verfügungen.

- Zusammenfassung der Umstände, bei denen eine geldwerte Leistung an einen Aktionär oder einen der Gesellschaft nahestehenden Dritten vorliegt (E. 3a).

- Voraussetzungen, unter welchen Eine Sicherstellungsverfügung nach Art. 47 VStG erlassen werden darf (E. 4a).

- Weist ein Unternehmen eine Überschuldung aus, welche sich in einer Konkurseröffnung oder der Gewährung einer Nachlassstundung manifestiert, rechtfertigt dies die Annahme, die Steuer sei gefährdet (E. 4 a/aa).

- Pflicht zur Begründung einer Sicherstellungsverfügung (E. 5 a/bb).

Impôt anticipé. Demande de sûretés. Prestations appréciables en argent. Obligation de motiver les décisions.

- Résumé des situations desquelles résulte une prestation appréciable en argent à un actionnaire ou à un tiers touchant de près la société (consid. 3a).

- Conditions applicables à une demande de sûreté selon l'art. 47 LIA (consid. 4a).

- Si une entreprise est surendettée, et que cela se manifeste par l'ouverture d'une faillite ou par l'octroi d'un sursis concordataire, on peut considérer à juste titre que l'impôt est menacé (consid. 4a/aa).

- Obligation de motiver une demande de sûreté (consid. 5a/bb).

Imposta preventiva. Richiesta di garanzie. Prestazioni quantificabili in denaro. Obbligo di motivare le decisioni.

- Riassunto delle situazioni in cui risulta esservi una prestazione quantificabile in denaro ad un azionista o ad un terzo vicino alla società (consid. 3a).

- Condizioni alle quali può essere presa una decisione ai sensi dell'art. 47 LIP (consid. 4a).

- Se un'impresa ha una situazione debitoria eccessiva, che si manifesta con l'apertura del fallimento o la concessione di una moratoria concordataria, è giustificato ritenere che l'esenzione appaia in pericolo (consid. 4a/aa).

- Obbligo di motivare una richiesta di garanzie (consid. 5a/bb).

Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) erliess gegen P., wohnhaft in Tschechien, eine Sicherstellungsverfügung über CHF 500 000.-. Zur Begründung brachte sie vor, der sicherzustellende Betrag entspreche einer durch die F. AG in Konkurs mutmasslich geschuldeten Verrechnungssteuer, welche auf geldwerten Leistungen von rund CHF 1 340 000.- an ihren Aktionär P. oder diesem nahestehende Personen in den Jahren 1990 bis 1993 geschuldet seien. Dieser Betrag setze sich zusammen aus Mieteinnahmen im Betrag von CHF 160 664.- für die Vermietung eines Flugzeugs der F. AG an Dritte, welche in den Büchern der F. AG nicht als Ertrag verbucht, sondern unentgeltlich an P. weitergeleitet worden seien. Im Jahre 1993 habe sodann P. dieses Flugzeug zu einem um CHF 70 000.- unter dem Verkehrswert liegenden Preis erworben. Schliesslich habe die F. AG in den Jahren 1991 und 1992 Aufwendungen im Betrag von CHF 1 111 000.- verbucht, welche nicht als geschäftsmässig begründet anerkannt werden könnten. Gegen diese Sicherstellungsverfügung führte P. bei der Steuerrekurskommission (SRK) erfolglos Beschwerde.

Aus den Erwägungen:

3.a. Gemäss Art. 4 Abs. 1 Bst. b des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (VStG, SR 642.21) unterliegen der Verrechnungssteuer unter anderem die Zinsen, Renten, Gewinnanteile und sonstigen Erträge der von einem Inländer ausgegebenen Aktien. Nach Art. 20 Abs. 1 der Vollziehungsverordnung vom 19. Dezember 1966 zum Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer (VStV, SR 642.211) gilt als steuerbarer Ertrag von Aktien jede geldwerte Leistung der Gesellschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder ihnen nahestehende Dritte, die sich nicht als Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden Anteile am einbezahlten Grundkapital darstellt. Gegenstand der Verrechnungssteuer sind somit nicht bloss Leistungen aus dem zivilrechtlich verteilungsfähigen Reingewinn der Aktiengesellschaft usw., sondern massgebend ist einzig und allein, ob eine auf dem Beteiligungsrecht (der Aktie usw.) beruhende, aus ihm fliessende geldwerte Leistung vorliegt. Was das Beteiligungsrecht an geldwerten Leistungen abwirft, ist verrechnungssteuerlich Ertrag, unbekümmert um die Form oder Bezeichnung und ohne Rücksicht auf die Herkunft der Mittel (Robert Pfund, Die eidg. Verrechnungssteuer, I. Teil, Basel 1971, N.
3.12 zu Art. 4 VStG). Hierzu gehören nach ständiger Rechtsprechung Zuwendungen jeder Art, die einem aussenstehenden Dritten nicht oder zumindest nicht in gleichem Masse gewährt würden, d. h. Leistungen, die geschäftsmässig nicht begründet sind. Als nahestehend gelten insbesondere Personen, zu denen wirtschaftliche oder persönliche Verbindungen bestehen, welche nach den gesamten Umständen als eigentlicher Grund der zu besteuernden, ungewöhnlichen Leistung betrachtet werden müssen (vgl. Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 65 S. 400 E. 2a; nicht publizierte Entscheide der SRK vom 29. Januar 1999 i.S. S. [SRK 1997-067], E. 2a, vom 19. November 1997 i.S. I. AG [SRK 1996-035], E. 4b, vom 27. Oktober 1997 i.S. P. AG [1996-017], E. 3a, b).

Der Verrechnungssteuerpflichtige hat der ESTV bei Fälligkeit der Steuer unaufgefordert die vorgeschriebene Abrechnung mit den Belegen einzureichen und gleichzeitig die Steuer zu entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung zu erstatten (Art. 38 Abs. 2 VStG). Sodann hat er der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und insbesondere die Steuerabrechnungen, Steuererklärungen und Fragebogen vollständig und genau auszufüllen sowie seine Geschäftsbücher ordnungsgemäss zu führen und sie, die Belege und andere Urkunden auf Verlangen beizubringen (Art. 39 Abs. 1 VStG). Gemäss Art. 21 Abs. 1 VStV hat unter anderem jede inländische Aktiengesellschaft der Eidgenössischen Steuerverwaltung unaufgefordert innert 30 Tagen nach Genehmigung der Jahresrechnung den Geschäftsbericht oder eine unterzeichnete Abschrift der Jahresrechnung sowie eine Aufstellung nach amtlichem Formular einzureichen, woraus der Kapitalbestand am Ende des Geschäftsjahres, das Datum der Generalversammlung, die beschlossene Gewinnverteilung und ihre Fälligkeit ersichtlich sind. Gleichzeitig ist eine allfällig geschuldete Verrechnungssteuer
zu entrichten.

Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts ist die ESTV befugt, die geschuldete Verrechnungssteuer nach pflichtgemässem Ermessen festzusetzen, wenn der Steuerpflichtige über das Ausmass der steuerbaren Leistungen keine zuverlässigen Angaben macht oder anhand verschiedener Hinweise darauf geschlossen werden muss, dass die Buchhaltung nicht vollständig ist. Dabei haben die Steuerbehörden auf den gewöhnlichen Lauf der Dinge und auf das Verhalten des Steuerpflichtigen abzustellen. Sie müssen von haltbaren Grundlagen ausgehen. Die Ermessenstaxation soll dem wirklichen Sachverhalt möglichst nahe kommen. Fehlen schlüssige Anhaltspunkte, ist auf Erfahrungswerte abzustellen (ASA 57 S. 516 E. 2a, mit Hinweisen).

Nach dem Wortlaut von Art. 12 Abs. 1 Bst. a des Bundesgesetzes vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR, SR 313.0) sind unter anderem Abgaben und Zinsen, welche infolge einer Widerhandlung gegen die Verwaltungsgesetzgebung des Bundes zu Unrecht nicht erhoben wurden, ohne Rücksicht auf die Strafbarkeit einer bestimmten Person nachzuentrichten. Art. 12 Abs. 2 VStrR ergänzt, dass zur Nachleistung verpflichtet ist, wer in den Genuss des unrechtmässigen Vorteils gelangt ist, insbesondere der zur Zahlung der Abgabe Verpflichtete oder der Empfänger der Vergütung oder des Beitrages. Als solche Nachleistungspflichtige sind ohne weiteres die Empfänger einer der Verrechnungssteuer unterliegenden geldwerten Leistung anzusehen (vgl. ASA 65 S. 764 f. E. 5a, 56 S. 207 E. 4).

b.aa. Im vorliegenden Fall hatte die F. AG bis zum 25. Juni 1993 eine Cessna 421 Golden Eagle in ihrem Eigentum. Dieses Flugzeug wurde gemäss den Angaben des Beschwerdeführers von der C. AG für die F. AG verwaltet und unter anderem auch an Dritte weitervermietet. Im Rahmen einer Einvernahme vom 7. Juli 1998 sagte W., Gesellschafter und Mitarbeiter der C. AG, aus, bis zum 25. Juni 1993 (Datum des Verkaufs des Flugzeugs) seien aus der Vermietung des Flugzeugs an Dritte Erträge von CHF 160 664.- erzielt worden. Diese Mieterträge wurden gemäss den Feststellungen der ESTV bei der F. AG nicht verbucht. Es ist unbestritten, dass ein Teil dieser Mieteinnahmen (CHF 48 197.05) auf ein privates Konto des Beschwerdeführers flossen. Angesichts der fehlenden Verbuchung bei der F. AG sowie der Tatsache, dass ein Teil der Mieteinnahmen nachweislich auf ein privates Konto des Beschwerdeführers, der über 51 Prozent der Aktien der F. AG verfügt, überwiesen wurden, besteht aufgrund der festgestellten Unregelmässigkeiten zu Recht der Verdacht, dass die gesamten Mieterträge von CHF 160 664.- an den Beschwerdeführer flossen. Ob sich dieser Verdacht bewahrheitet, wird im Hauptverfahren zu zeigen sein. Beim Stand der Akten durfte die ESTV für
den Erlass einer Sicherstellungsverfügung jedenfalls davon ausgehen, dass mit genügender Wahrscheinlichkeit eine geldwerte Leistung im Umfang von CHF 160 664.- an den Beschwerdeführer als Aktionär der F. AG ausgeschüttet wurde.

bb. Die F. AG hat das besagte Flugzeug gemäss Vertrag vom 25. Juni 1993 zu einem Preis von CHF 165 000.- an die A. in Tschechien verkauft. Der Verkaufspreis liegt gemäss den Angaben der ESTV um rund CHF 70 000.- unter dem Verkehrswert des Flugzeugs. Anlässlich seiner Einvernahme vom 7. Juli 1998 bezeichnete W. von der C. AG diesen Verkaufspreis (auch unter Berücksichtigung des Schadens am linken Motor, den er auf ca. USD 30 000.- bezifferte) als weit untersetzt. Am 17. Juni 1994 wurde der Beschwerdeführer als Alleineigentümer des Flugzeugs im Flugzeugregister eingetragen. Wie es sich mit dem wirklichen Verkehrswert des Flugzeugs im Juni 1993 verhielt, wird ebenso Gegenstand des Hauptverfahrens bilden wie die Frage, ob mit dem Verkauf an die A. tatsächlich bloss ein Umgehungsgeschäft beabsichtigt war. Für das Verfahren der Sicherstellung genügt diesbezüglich der nicht unbegründete Verdacht, dass dem Beschwerdeführer durch den zu günstigen Verkauf der Cessna mit einiger Wahrscheinlichkeit eine geldwerte Leistung im Umfang von CHF 70 000.- zugekommen ist.

cc. Die F. AG will 1991 und 1992 für die Entwicklung eines Elektromobils durch die D. AS insgesamt CHF 1 111 000.- aufgewendet haben. Die ESTV akzeptiert die entsprechenden Verbuchungen bei der F. AG nicht, weil keine Gewähr dafür bestehe, dass die vom Beschwerdeführer angeblich zwecks Bezahlung von Rechnungen der D. AS in bar nach Tschechien mitgeführten Gelder tatsächlich von der D. AS vereinnahmt worden seien. Der Beschwerdeführer legt zwar Verträge vor, aus denen hervorgeht, dass zwischen der F. AG und der D. AS die Entwicklung eines Elektromobils vereinbart wurde. Ebenso unbestritten ist, dass ein Elektromobil auf der Basis eines tschechischen Skoda gebaut und auf die F. AG zugelassen wurde. Jedoch sind die vom Beschwerdeführer in diesem Zusammenhang angeblich getätigten Zahlungen an die D. AS nicht nur vom Zahlungsmodus her ungewöhnlich, sondern es fehlen auch Bestätigungen mit erhöhter Beweiskraft, dass die D. AS diese Gelder tatsächlich erhalten und für die Entwicklung des Elektromobils eingesetzt hat. Ebenso stimmen mehrmals die Daten der Abhebung der Barbeträge nicht mit den Daten überein, an welchen der Beschwerdeführer zwecks Zahlung von Rechnungen in Tschechien verweilte. Die ESTV hat den Beschwerdeführer
und die F. AG aufgefordert, die Unstimmigkeiten zu erklären und Nachweise über die tatsächliche Vereinnahmung der Gelder durch die D. AS sowie die Art der Verwendung dieser Gelder durch diese Gesellschaft beizubringen. Der zweifelsfreie Nachweis, dass es sich tatsächlich um geschäftsmässig begründeten Aufwand handelte, wurde bisher nicht erbracht. Die ESTV konnte daher davon ausgehen, die mit Entscheid vom 25. November 1997 festgestellte Forderung gegen die F. AG bestehe mit genügender Wahrscheinlichkeit und durfte die Forderung beim gestützt auf Art. 12 Abs. 2 VStrR voraussichtlich nachleistungspflichtigen Beschwerdeführer sicherstellen lassen. Ob die Forderung selbst zu Recht besteht und ob der Beschwerdeführer tatsächlich zum Kreis der Leistungspflichtigen gehört, wird sich im Rahmen des bereits hängigen Hauptverfahrens zeigen müssen.

dd. Zusammenfassend kann festgestellt werden, dass sämtliche von der ESTV geltend gemachten Forderungen mit einer für die Sicherstellungsverfügung genügend grossen Wahrscheinlichkeit begründet sind. Im Folgenden wird daher zu zeigen sein, ob die weiteren Voraussetzungen für den Erlass einer Sicherstellungsverfügung gegen den Beschwerdeführer gegeben sind.

4. Gemäss der Praxis der SRK müssen - nebst dem Vorhandensein einer wahrscheinlichen Steuerforderung - die nachfolgend unter den E. 4a/aa-cc genannten Voraussetzungen erfüllt sein, damit sich eine Sicherstellungsverfügung als rechtmässig erweist (vgl. Entscheid der SRK vom 25. Juni 1996 i.S. R. E. 5, publiziert in ASA 65 S. 922; vgl. auch für den Bereich der Mehrwertsteuer: VPB 63.29 E. 3a S. 270 f.).

a.aa. Es muss eine Gefährdung bzw. mögliche Gefährdung der Steuerforderung bestehen. Soweit sich eine solche Gefährdung nicht bereits aus den Spezialtatbeständen von Art. 47 Abs. 1 Bst. b oder c VStG (fehlender Wohnsitz oder Zahlungsverzug) ergibt, ist deren Vorliegen genauer zu prüfen.

Die Gefährdung braucht sich nicht zwingend in einem nach aussen sichtbaren Verhalten des oder der Zahlungspflichtigen zu manifestieren. Vielmehr kann es im Einzelfall bereits ausreichen, dass Steuerdeklarationen nicht fristgerecht eingereicht werden oder die sich aus solchen Deklarationen ergebenden Steuerforderungen nicht innert der gesetzlichen Frist an die ESTV bezahlt werden. Bereits eine objektive Gefährdung - ohne dass eine entsprechende Absicht nachgewiesen werden könnte - kann eine Sicherstellungsverfügung rechtfertigen. Dagegen reicht eine Gefährdung ausschliesslich zufolge schwieriger wirtschaftlicher Verhältnisse des Schuldners nicht aus. Notwendig sind hier vielmehr bestimmte, gefährdende Handlungen bzw. Unterlassungen, deren Effekt dem Fiskus das zur Deckung seiner Ansprüche nötige Vermögen entzieht (vgl. Kurt Amonn, Sicherung und Vollstreckung von Steuerforderungen, in: Beiträge zum SchKG, Banken- und Steuerrecht, Bern 1997, S. 251 f., mit Hinweis; Ernst Blumenstein / Peter Locher, System des Steuerrechts, 5. Aufl., Zürich 1995, S. 298). Auch eine Überschuldung, welche sich in einer Konkurseröffnung oder der Gewährung einer Nachlassstundung äussern kann, rechtfertigt die Annahme, die Steuer sei gefährdet
(vgl. Entscheid der SRK vom 19. August 1998 i.S. B. [SRK 1998-065], nicht publizierte E. 3 b/aa).

Eine weite Auslegung des Gefährdungstatbestands entspricht grundsätzlich der Natur der Verrechnungssteuer als Selbstveranlagungssteuer. Der Steuerpflichtige ist für eine vollständige, korrekte und fristgerechte Abrechnung der Steuer selbst verantwortlich; die ESTV kontrolliert die sich daraus ergebenden Pflichten bloss stichprobenweise. Ergeben sich Anhaltspunkte, dass sich ein Steuerpflichtiger möglicherweise nicht korrekt verhalten hat, müssen der ESTV die notwendigen Mittel zur Verfügung stehen, damit gewährleistet werden kann, dass die korrekte und vollständige Steuererhebung sichergestellt bleibt. Eine Gefährdung der Steuer ist deshalb unter anderem immer dann naheliegend, wenn Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass der Steuerpflichtige die objektiven Tatbestandsmerkmale einer Steuerhinterziehung gemäss Art. 61 VStG erfüllt haben könnte (vgl. ASA 65 S. 932 E. 5b, 64 S. 655 E. 4c).

bb. Art. 47 Abs. 1 VStG stellt eine sogenannte «Kann-Vorschrift» dar. Der ESTV kommt also ein gewisser Ermessensspielraum im Sinne eines Entschliessungsermessens zu (vgl. Ulrich Häfelin / Georg Müller, Grundriss des allgemeinen Verwaltungsrechts, 3. Aufl., Zürich 1998, Rz. 348). Die Ausübung dieses Ermessens kann durch die SRK gemäss Art. 49 Bst. c des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021) überprüft werden. Zu beachten ist hierbei insbesondere, dass bezüglich einer bestimmten Steuerforderung unter Umständen ein anderer Zahlungspflichtiger der Verwaltung bereits Sicherheiten geleistet haben kann. Es ist also wichtig zu prüfen, ob eine Sicherstellungsverfügung im Sinne von Art. 47 Abs. 1 VStG den konkreten Umständen angemessen bzw. zusätzlich noch notwendig ist (vgl. Revue de droit administratif et de droit fiscal [RDAF], partie droit fiscal, 1998, S. 52 E. 3 c/cc).

cc. Sodann muss die gegen einen Zahlungspflichtigen erlassene Sicherstellungsverfügung verhältnismässig sein. Die Behörde soll sich keines strengeren Zwangsmittels bedienen, als es die Umstände verlangen (vgl. BGE 124 I 44 f. E. 3e; Alfred Kölz / Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. Aufl., Zürich 1998, Rz. 391). Dies gilt vorab einmal für die Höhe der verlangten Sicherheit. Sicherstellungsverfügungen müssen in jedem Fall ihren provisorischen Charakter behalten und den voraussichtlichen Schulden Rechnung tragen.

b.aa. Im vorliegenden Fall müssen die von der ESTV sichergestellten Forderungen ohne weiteres als gefährdet gelten. Denn einerseits wurde über die primäre Schuldnerin, die F. AG, durch den Konkursrichter am 11. Mai 1998 der Konkurs eröffnet. Die Gesellschaft befindet sich zur Zeit in Liquidation. Ausserdem hat sie zumindest in objektiver Hinsicht durch die fehlende Verbuchung der Mieterträge der Cessna sowie möglicherweise auch durch den Verkauf der Cessna unter dem Marktwert bzw. mit den angeblichen Investitionen in Tschechien im Zusammenhang mit der Entwicklung des Elektromobils den Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt. Andererseits fehlt bezüglich des Adressaten der Sicherstellungsverfügung ein schweizerischer Wohnsitz, was ex lege (Art. 47 Abs. 1 Bst. b VStG) eine Gefährdung der Forderung bedeutet.

bb. Soweit ersichtlich, verfügt die ESTV für die sichergestellten Forderungen keine anderweitigen Sicherheiten und es besteht keine Gewähr, dass die Hauptschuldnerin, die konkursite F. AG, die geltend gemachten Forderungen - sollten sie sich als rechtmässig erweisen - wird begleichen können. Die ESTV übte somit ihr Ermessen korrekt aus, als sie die Forderungen gestützt auf Art. 12 Abs. 2 VStrR beim die geldwerten Leistungen empfangenden Aktionär sicherstellen liess. Ausserdem kann festgestellt werden, dass bezüglich der Verhältnismässigkeit keine milderen Massnahmen als die von der ESTV im vorliegenden Fall angeordnete Sicherstellung ersichtlich sind und im Übrigen auch vom Beschwerdeführer nicht geltend gemacht werden. Die Sicherstellungsverfügung vom 21. August 1998 erweist sich auch bezüglich der Höhe des sicherzustellenden Betrages als verhältnismässig, entspricht er doch in etwa den voraussichtlich geschuldeten Steuern zuzüglich Zinsen und Verfahrenskosten.

5.a.aa. (...)

bb. Gemäss Art. 47 Abs. 2 VStG hat eine Sicherstellungsverfügung unter anderem auch den Rechtsgrund der Sicherstellung anzugeben. Die ESTV muss in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht darlegen, weshalb sie Sicherheiten verlangt (vgl. Urs Kehrli, in: ASA 55 S. 251 Ziff. 242). Diese Forderung nach einer zumindest minimalen Begründung von Sicherstellungsverfügungen ist berechtigt, zumal schriftliche Verfügungen im Verwaltungsverfahren gemäss Art. 35 Abs. 1 VwVG grundsätzlich immer begründet werden müssen. Die Umstände, welche die ESTV veranlassen, eine Sicherstellung zu verlangen, müssen deshalb zusätzlich zur angewendeten Norm genannt werden. Der Steuerpflichtige muss sich über die Tragweite der Verfügung Rechenschaft geben und sie in voller Kenntnis der Sache weiterziehen können. Die sachgerechte Überprüfung einer Verfügung setzt voraus, dass sich auch die Rechtsmittelinstanz über die Begründetheit der Verfügung ein Bild machen kann. In diesem Sinne müssen wenigstens kurz die Überlegungen genannt werden, von denen sich die Verwaltung leiten liess und auf welche sich ihr Entscheid stützt. Dabei kann sich die Begründung einer Verfügung auf die wesentlichen Gesichtspunkte beschränken (BGE 122 IV 14 E. 2c, BGE 119 Ia 269).
Zudem kann durch die Verpflichtung zur Offenlegung der Entscheidgründe verhindert werden, dass sich die Verwaltung von unsachlichen Motiven leiten lässt. Die Begründungspflicht erscheint in diesem Lichte nicht nur als bedeutsames Element transparenter Entscheidfindung, sondern dient zugleich auch der wirksamen Selbstkontrolle der verfügenden Behörde (BGE 118 V 58 E. 5 b; vgl. auch Kölz / Häner, a.a.O., Rz. 354). Dass das Handeln der ESTV für den Betroffenen und auch für eine allenfalls angerufene Rechtsmittelinstanz nachvollziehbar sein soll, rechtfertigt sich umso mehr, als Beschwerden im Zusammenhang mit Sicherstellungsverfügungen aufgrund ihrer einschneidenden Folgen (möglicher Vollzug als Arrestbefehl, fehlende aufschiebende Wirkung) nach Möglichkeit beförderlich zu behandeln sind und deshalb darauf geachtet werden sollte, dass nicht ein zweiter Schriftenwechsel (Art. 57 Abs. 2 VwVG) infolge stark divergierender Begründungsdichte zwischen Sicherstellungsverfügung und Vernehmlassung durchgeführt werden muss (vgl. zum Ganzen: VPB 63.30 E. 5a S. 287 f.; vgl. auch Der Steuerentscheid [StE] 16/1999, B 99.1 Nr. 9 E. 3c).

b.aa (...)

bb. Die ESTV begründet die angefochtene Sicherstellungsverfügung auf insgesamt rund zwei Seiten. In Ziff. 5 dieser Begründung führt sie im Einzelnen auf, auf welche Vorgänge sie ihre Forderungen abstützt. So weist sie unter anderem darauf hin, die F. AG habe das in ihrem Eigentum stehende Flugzeug in den Jahren 1992 und 1993 an Dritte weitervermietet und die betreffenden Mieteinnahmen in ihren Büchern nicht als Ertrag verbucht, sondern unentgeltlich an den Beschwerdeführer weitergeleitet. Im Jahre 1993 sei das Flugzeug durch den Beschwerdeführer zu einem Kaufpreis übernommen worden, der rund CHF 70 000.- unter dem damaligen Verkehrswert gelegen sei. Und schliesslich habe anlässlich einer im Jahre 1996 vorgenommenen Buchprüfung festgestellt werden müssen, dass die F. AG in den Jahren 1991 und 1992 Aufwendungen im Betrag von CHF 1 111 000.- verbucht habe, welche angeblich im Zusammenhang mit Investitionen in Tschechien stünden. Trotz mehrmaliger Aufforderung habe die F. AG die in diesem Zusammenhang auftretenden Widersprüche nicht beseitigt. Wie in E. 5a/bb gezeigt, kann sich die Begründung einer Sicherstellungsverfügung auf die wesentlichen Gesichtspunkte beschränken. Die Begründung der ESTV, welche sich zu den
angewendeten Bestimmungen der massgebenden Gesetze sowie der dazu ergangenen Rechtsprechung äussert und auch in sachverhaltlicher Hinsicht die Beweggründe für den Erlass der Verfügung aufführt, genügt den Anforderungen vollauf. Dem Beschwerdeführer war es ohne weiteres möglich, die Sicherstellungsverfügung sachbezogen anzufechten und auch die Rechtsmittelbehörde konnte das Vorgehen der ESTV von Beginn weg nachvollziehen. Ob sich die in der Begründung der Sicherstellungsverfügung umschriebenen Sachvorbringen als zutreffend erweisen und ob die ESTV hierauf das Recht richtig anwendete, ist dagegen nicht eine Frage der Begründung sondern der Begründetheit der Sicherstellungsverfügung. Wie gesehen hält die Sicherstellungsverfügung vom 21. August 1998 diesbezüglich einer Überprüfung durch die SRK stand. Die Rügen des Beschwerdeführers sind deshalb auch in diesem Punkt abzuweisen.

Dokumente der SRK

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 47 - 1 L'AFC peut demander des sûretés pour les impôts, intérêts et frais, même s'ils ne sont pas encore fixés par une décision passée en force ou ne sont pas encore échus:
¹	L'AFC peut demander des sûretés pour les impôts, intérêts et frais, même s'ils ne sont pas encore fixés par une décision passée en force ou ne sont pas encore échus:
^a	lorsque le recouvrement paraît menacé;
^b	lorsque le débiteur de l'impôt n'a pas de domicile en Suisse, ou qu'il prend des dispositions pour abandonner son domicile en Suisse ou se faire radier du registre du commerce;
^c	lorsque le débiteur de l'impôt est en demeure ou qu'il a été en demeure à plusieurs reprises pour le paiement.
²	La demande de sûretés doit indiquer le motif juridique de la garantie, le montant à garantir, ainsi que l'office qui reçoit les sûretés. Si la demande de sûretés se fonde sur l'al. 1, let. a ou b, elle vaut ordonnance de séquestre au sens de l'art. 274 de la loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite102; l'opposition à l'ordonnance de séquestre est exclue.103
³	Les demandes de sûretés de l'AFC peuvent faire l'objet d'un recours devant le Tribunal administratif fédéral.104
⁴	Le recours contre de telles décisions n'a pas d'effet suspensif.105
⁵	...106

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 4 - 1 L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
¹	L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
^a	des obligations émises par une personne domiciliée en Suisse, des cédules hypothécaires et lettres de rentes émises en série, ainsi que des avoirs figurant au livre de la dette;
^b	des actions, parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives, bons de participation sociale des banques coopératives, bons de participation ou bons de jouissance, émis par une personne domiciliée en Suisse;
^c	des parts d'un placement collectif de capitaux au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)12 émises par une personne domiciliée en Suisse ou par une personne domiciliée à l'étranger conjointement avec une personne domiciliée en Suisse;
^d	des avoirs de clients auprès de banques et de caisses d'épargne suisses.
²	Le transfert du siège d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative à l'étranger est assimilé à une liquidation du point de vue fiscal; la présente disposition est applicable par analogie aux placements collectifs au sens de la LPCC.13

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 20 - 1 Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
¹	Est un rendement imposable d'actions, parts de sociétés à responsabilité limitée et sociétés coopératives, toute prestation appréciable en argent faite par la société aux possesseurs de droits de participation, ou
²	Est un rendement imposable de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale toute prestation appréciable en argent servie aux détenteurs de bons de participation, de bons de jouissance et de bons de participation sociale de banques coopératives; le remboursement de la valeur nominale de bons de participation ou de bons de participation sociale émis gratuitement ne constitue pas un élément du rendement imposable, pour autant que la société ou la banque coopérative prouve qu'elle a payé l'impôt anticipé sur la valeur nominale lors de l'émission des titres.25
³	...26

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 4 - 1 L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
¹	L'impôt anticipé sur les revenus de capitaux mobiliers a pour objet les intérêts, rentes, participations aux bénéfices et tous autres rendements:
^a	des obligations émises par une personne domiciliée en Suisse, des cédules hypothécaires et lettres de rentes émises en série, ainsi que des avoirs figurant au livre de la dette;
^b	des actions, parts sociales de sociétés à responsabilité limitée et de sociétés coopératives, bons de participation sociale des banques coopératives, bons de participation ou bons de jouissance, émis par une personne domiciliée en Suisse;
^c	des parts d'un placement collectif de capitaux au sens de la loi du 23 juin 2006 sur les placements collectifs (LPCC)12 émises par une personne domiciliée en Suisse ou par une personne domiciliée à l'étranger conjointement avec une personne domiciliée en Suisse;
^d	des avoirs de clients auprès de banques et de caisses d'épargne suisses.
²	Le transfert du siège d'une société anonyme, d'une société à responsabilité limitée ou d'une société coopérative à l'étranger est assimilé à une liquidation du point de vue fiscal; la présente disposition est applicable par analogie aux placements collectifs au sens de la LPCC.13

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 38 - 1 Celui qui est assujetti à l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, est tenu de s'inscrire auprès de l'AFC sans attendre d'y être invité.
¹	Celui qui est assujetti à l'impôt anticipé, conformément à la présente loi, est tenu de s'inscrire auprès de l'AFC sans attendre d'y être invité.
²	Le contribuable doit, à l'échéance de l'impôt (art. 16), remettre à l'AFC, sans attendre d'y être invité, le relevé prescrit accompagné des pièces justificatives, et en même temps payer l'impôt ou faire la déclaration remplaçant le paiement (art. 19 et 20).
³	La procédure de déclaration au sens de l'art. 20a, al. 1, s'effectue dans les nonante jours qui suivent l'échéance de la prestation imposable et la déclaration doit être accompagnée des pièces justificatives et d'une attestation de domicile du gagnant.91
⁴	Toute déclaration au sens de l'art. 19 de prestations d'assurances servies à des personnes physiques domiciliées en Suisse doit mentionner le numéro AVS de ces dernières.92
⁵	Les personnes physiques domiciliées en Suisse qui ont droit à des prestations d'assurances au sens de l'art. 7 doivent communiquer leur numéro AVS à la personne soumise à l'obligation de déclarer au sens de l'art. 19. Si ce numéro n'est pas fourni, les effets légaux ou contractuels de la demeure sont suspendus pour la personne soumise à l'obligation de déclarer jusqu'à ce que cette personne l'ait reçu. L'art. 19, al. 3, est réservé.93

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 39 - 1 Le contribuable doit renseigner en conscience l'AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt; il doit en particulier:
¹	Le contribuable doit renseigner en conscience l'AFC sur tous les faits qui peuvent avoir de l'importance pour déterminer l'assujettissement ou les bases de calcul de l'impôt; il doit en particulier:
^a	remplir complètement et exactement les relevés et déclarations d'impôt, ainsi que les questionnaires;
^b	tenir ses livres avec soin et les produire, à la requête de l'autorité, avec les pièces justificatives et autres documents.
²	La contestation de l'obligation de payer l'impôt anticipé ou de faire la déclaration remplaçant le paiement ne libère pas de l'obligation de donner des renseignements.
³	Si l'obligation de donner des renseignements est contestée, l'AFC rend une décision.94

SR 642.211 Ordonnance du 19 décembre 1966 sur l'impôt anticipé (OIA) OIA Art. 21 - 1 Toute société anonyme ou société à responsabilité limitée suisse (art. 9, al. 1, LIA) est tenue de remettre spontanément à l'AFC, dans les 30 jours après l'approbation du compte annuel, le rapport de gestion ou une copie signée du compte annuel (bilan et compte de pertes et profits), ainsi qu'un état sur formule officielle indiquant le capital existant à la fin de l'exercice, la date de l'assemblée générale, le montant et l'échéance de la répartition du bénéfice, et de payer l'impôt sur les rendements échus à la suite de l'approbation du compte annuel:
¹	Toute société anonyme ou société à responsabilité limitée suisse (art. 9, al. 1, LIA) est tenue de remettre spontanément à l'AFC, dans les 30 jours après l'approbation du compte annuel, le rapport de gestion ou une copie signée du compte annuel (bilan et compte de pertes et profits), ainsi qu'un état sur formule officielle indiquant le capital existant à la fin de l'exercice, la date de l'assemblée générale, le montant et l'échéance de la répartition du bénéfice, et de payer l'impôt sur les rendements échus à la suite de l'approbation du compte annuel:
^a	si la somme du bilan dépasse cinq millions de francs;
^b	si une prestation imposable découle de la décision d'affectation du bénéfice;
^c	si une prestation imposable est échue au courant de l'exercice comptable;
^d	si la société est taxée sur la base de l'art. 69 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct27 ou de l'art. 28 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes28, ou
^e	si la société a été au bénéfice d'une convention de double imposition conclue entre la Suisse et un autre État.29
^1bis	Dans les autres cas, la société doit remettre les documents sur demande de l'AFC.30
²	L'impôt sur des rendements qui ne sont pas échus à la suite de l'approbation du compte annuel ou qui ne sont pas versés sur la base du compte annuel (dividendes intérimaires, intérêts intercalaires, actions gratuites, excédents de liquidation, rachat de bons de jouissance, prestations appréciables en argent d'un autre genre) doit être payé spontanément à l'AFC dans les trente jours après l'échéance du rendement, sur la base d'un relevé sur formule officielle.
³	Si une date d'échéance n'est pas fixée pour le rendement, le délai de trente jours commence à courir le jour où la distribution est décidée ou, en l'absence d'une décision, le jour de la distribution du rendement.
⁴	Si, dans les six mois après la fin d'un exercice, le compte annuel n'est pas approuvé, la société est tenue d'indiquer à l'AFC, avant l'expiration du septième mois, les motifs du retard et la date présumée de l'approbation des comptes.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 12 - 1 Lorsque, à la suite d'une infraction à la législation administrative fédérale, c'est à tort:
¹	Lorsque, à la suite d'une infraction à la législation administrative fédérale, c'est à tort:
^a	qu'une contribution n'est pas perçue, est remboursée, réduite ou remise, ou
^b	qu'une allocation ou un subside est versé ou qu'une créance n'est pas produite par la Confédération, par un canton, une commune, un établissement ou une corporation de droit public ou par une organisation à laquelle sont confiées des tâches de droit public,
²	Est assujetti à la prestation ou à la restitution celui qui a obtenu la jouissance de l'avantage illicite, en particulier celui qui est tenu au paiement de la contribution ou celui qui a reçu l'allocation ou le subside.
³	Celui qui, intentionnellement, a commis l'infraction ou y a participé répond solidairement, avec les personnes assujetties au paiement selon l'al. 2, du montant à percevoir ou à restituer.
⁴	Tant que l'action pénale et l'exécution de la peine ne sont pas prescrites, l'assujettissement à la prestation ou à la restitution ne se prescrit pas.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 61 - Celui qui, intentionnellement ou par négligence, à son propre avantage ou à celui d'un tiers:
^a	soustrait des montants d'impôt anticipé à la Confédération;
^b	ne satisfait pas à l'obligation de déclarer une prestation imposable (art. 19 et 20) ou fait une fausse déclaration;
^c	obtient un remboursement injustifié de l'impôt anticipé, ou quelque autre avantage fiscal illicite,

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 35
¹	Même si l'autorité les notifie sous forme de lettre, les décisions écrites sont désignées comme telles, motivées, et indiquent les voies de droit.
²	L'indication des voies de droit mentionne le moyen de droit ordinaire qui est ouvert, l'autorité à laquelle il doit être adressé et le délai pour l'utiliser.
³	L'autorité peut renoncer à motiver la décision et à indiquer les moyens de droit, si elle fait entièrement droit aux conclusions des parties et si aucune partie ne réclame une motivation.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 57
¹	Si le recours n'est pas d'emblée irrecevable ou infondé, l'autorité de recours en donne connaissance sans délai à l'autorité qui a pris la décision attaquée et, le cas échéant, aux parties adverses du recourant ou à d'autres intéressés, en leur impartissant un délai pour présenter leur réponse; elle invite en même temps l'autorité inférieure à produire son dossier.99
²	L'autorité de recours peut, à n'importe quel stade de la procédure, inviter les parties à un échange ultérieur d'écritures ou procéder à un débat.