2C_1039/2016 - 2016-11-22 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Zug, Steuerjahre 2009/2010 und 2010/2011 direkte Bundessteuer, Steuerjahre 2009/2010 und 2010/2011

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C_1039/2016 / 2C_1040/2016

Urteil vom 22. November 2016

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Aubry Girardin,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
X.________ AG,
Beschwerdeführerin,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Zug,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
2C_1039/2016
Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Zug, Steuerjahre 2009/2010 und 2010/2011,

2C_1040/2016
direkte Bundessteuer, Steuerjahre 2009/2010 und 2010/2011,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zug, Abgaberechtliche Kammer, vom 27. September 2016.

Erwägungen:

1.

1.1. Die X.________ AG mit Sitz in U.________/AG und Ort der Geschäftsleitung in V.________/ZG (nachfolgend: die Steuerpflichtige) bezweckt den Betrieb eines Treuhand-, Revisions- und Verwaltungsunternehmens. Als deren einziges Mitglied des Verwaltungsrates wirkt A.________, der über Einzelunterschrift verfügt. Die Steuerpflichtige war Alleinaktionärin der Y.________ ag mit Sitz in W.________/ZH, der sie im Verlaufe der Zeit ein Darlehen über insgesamt Fr. 3'763'850.-- gewährte. Dies entsprach rund 70 Prozent der Bilanzsumme der Y.________ ag. Am 2. Juni 2004 wurde über die Y.________ ag der Konkurs eröffnet, ehe er am 16. August 2004 mangels Aktiven eingestellt und die Gesellschaft am 23. November 2004 gelöscht wurde.

1.2. Nach der Konkurseröffnung trat B.________ freiwillig in das Passivdarlehen von Fr. 3'763'850.-- ein. In den Büchern der X.________ AG blieb das Aktivdarlehen zunächst in unverminderter Höhe bestehen (Konto 1450, "Darlehen Y.________ ag"). Insbesondere kam es zu keiner Wertberichtigung. In den Geschäftsjahren 2009/2010 und 2010/2011 schrieb die Steuerpflichtige alsdann das Darlehen um Beträge von Fr. 5'000.-- und 209'500.-- ab. In beiden Jahren blieb das Darlehen unverzinst.

1.3. Am 20. August 2015 veranlagte die Steuerverwaltung des Kantons Zug (KSTV/ZG) die Steuerpflichtige für die Steuerjahre 2009/2010 und 2010/2011. Dabei nahm sie folgende Aufrechnungen vor:

_________________________________________________________
| | | |
| ___________________________________|2009/2010|2010/2011|
| | | |
|Gewinn_gemäss_Steuererklärung______|______675|______503|
| | | |
|Privatanteil_Geschäftsfahrzeug______|____1'874|____1'874|
| | | |
|Aufrechnung_"Abschreibung_Darlehen"__|____5'000|__209'500|
| | | |
|Aufrechnung_"Verzinsung_Darlehen"____|___58'781|___52'980|
| | | |
|Gewinn_gemäss_Veranlagungsverfügung|___66'330|__264'857|

1.4. Die Einsprache der Steuerpflichtigen, die sich gegen sämtliche Aufrechnungen gerichtet hatte, blieb erfolglos (Einspracheentscheid vom 8. März 2016), ebenso wie der Rekurs und die Beschwerde an das Verwaltungsgerichts des Kantons Zug (Entscheid A 2016/7 der verwaltungsrechtlichen Abteilung vom 27. September 2016). Streitig waren nur noch die im Zusammenhang mit der Abschreibung und Verzinsung des Darlehens stehenden Aufrechnungen. Das Verwaltungsgericht erkannte im Wesentlichen, das Vorgehen von B.________ müsse als ausserordentlich ungewöhnlich bezeichnet werden. Ein nachvollziehbarer Grund für die freiwillige Schuldübernahme sei nicht ersichtlich. Ein schriftlicher Vertrag fehle, Sicherheiten seien nicht bestellt worden und eine Verzinsung und Tilgung ausgeblieben. Aufgrund enger geschäftlicher Verflechtungen zwischen der Steuerpflichtigen bzw. A.________ und B.________ müsse dieser als der Steuerpflichtigen nahestehend gelten. Die Abschreibung, für welche plausible Gründe fehlten, zumal das Inkasso ausgeblieben seien, stelle sich daher als geldwerte Leistung dar, zumal für die angeblich durch B.________ erbrachten administrativen und EDV-Dienstleistungen (welche der Tilgung hätten dienen können) kein Beweis vorliege.
Entsprechend widerspreche es Art. 313 Abs. 2

OR, dass das Darlehen zinslos geblieben sei. Die Aufrechnung des Zinses gemäss Rundschreiben der Eidgenössischen Steuerverwaltung vom 28. Januar 2010 und 3. Februar 2011 (2,25 Prozent auf dem durchschnittlichen Darlehensbetrag) erweise sich als gerechtfertigt.

1.5. Mit Eingabe beim Bundesgericht vom 11. November 2016 erhebt die Steuerpflichtige Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragt, das angefochtene Urteil sei aufzuheben und der steuerbare Reingewinn auf Fr. 2'549.-- (2009/2010) bzw. Fr. 2'377.-- (2010/2011) festzusetzen.

1.6. Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1

BGG) hat von Instruktionsmassnahmen abgesehen. Aufgrund offensichtlicher Unbegründetheit ist die Sache im vereinfachten Verfahren gemäss Art. 109

BGG zu entscheiden.

2.

2.1. Die Beschwerde betrifft einerseits die Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Zug, anderseits die direkte Bundessteuer. Aus diesem Grund sind praxisgemäss zwei Dossiers zu eröffnen. Die beiden Verfahren betreffen denselben Sachverhalt und werfen dieselben Rechtsfragen auf, weshalb sie ebenso praxisgemäss zu vereinigen sind (Art. 71

BGG [SR 173.110] i. V. m. Art. 24

BZP [SR 273]). Im vereinfachten Verfahren nach Art. 109

BGG erübrigt es sich, getrennte Erörterungen zu den beiden Steuerarten vorzunehmen.

2.2. Die Sachurteilsvoraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten sind erfüllt (Art. 42 Abs. 1

und 2

, Art. 82 lit. a

, Art. 83 e

contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d

und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1

, Art. 100 Abs. 1

BGG i. V. m. Art. 146 DBG [SR 642.11] und Art. 73 StHG [SR 642.14]).

2.3. Die Verletzung von verfassungsmässigen Rechten (einschliesslich der Grundrechte) und von kantonalem oder kommunalem und interkantonalem Recht prüft das Bundesgericht in jedem Fall nur, falls eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG). Soweit die Beschwerdeschrift diesen Anforderungen nicht genügt, ist auf die Eingabe nicht einzutreten (BGE 142 I 99 E. 1.7.2 S. 106).

2.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 142 I 155 E. 4.4.3 S.156). Es kann die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz, wozu auch die Beweiswürdigung zählt (BGE 141 IV 369 E. 6.3 S. 375), nur berichtigen oder ergänzen, soweit sie offensichtlich unrichtig - das heisst willkürlich - sind oder auf einer anderen Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG; BGE 142 I 135 E. 1.6 S. 144 f.; 142 V 2 E. 2 S. 5). Entsprechende Rügen sind nach den Vorgaben von Art. 106 Abs. 2 BGG zu begründen.

3.
Streitig und zu prüfen sind die Aufrechnungen zum Aktivdarlehen (Abschreibung und Verzinsung).

3.1. Im Recht der direkten Bundessteuer herrscht die behördliche Untersuchungspflicht (Art. 130 Abs. 1 DBG), doch untersteht die steuerpflichtige natürliche oder juristische Person einer weitreichenden Mitwirkungspflicht (Art. 124 ff . DBG). Im Veranlagungsverfahren muss sie alles Erforderliche vorkehren, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (Art. 126 Abs. 1 DBG). Insbesondere hat sie die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig auszufüllen (Art. 124 Abs. 2 DBG). Was sodann das Beweisverfahren betrifft, sind steuerbegründende und steuererhöhende Tatsachen nach der im Abgaberecht geltenden Normentheorie von der Veranlagungsbehörde, steuermindernde und steuerausschliessende Tatsachen dagegen von der steuerpflichtigen Person nachzuweisen (BGE 140 II 248 E. 3.5 S. 252; zum Ganzen Urteil 2C_372/2016 / 2C_374/2016 vom 7. Juni 2016 E. 2.2.1, in: ASA 85 S. 78, StR 71/2016 S. 877). Dies alles trifft auch auf den Bereich der harmonisierten kantonalen und kommunalen Steuern zu (insb. Art. 46 Abs. 1 StHG).

3.2. Die Vorinstanz kommt beweiswürdigend zum Ergebnis, für eine verminderte Werthaltigkeit würden keine Anhaltspunkte geltend gemacht, solche seien auch nicht ersichtlich. Die Steuerpflichtige habe nicht plausibel dargelegt, weshalb das Aktivdarlehen im abgeschriebenen Umfang nicht mehr werthaltig sein soll (vorne E. 1.4). Bei der Beweiswürdigung handelt es sich um eine Tatfrage, was zur Folge hat, dass im bundesgerichtlichen Verfahren die qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit herrscht (Art. 106 Abs. 2 BGG; vorne E. 2.3 und 2.4). Vor Bundesgericht bringt die Steuerpflichtige unbelegte Ausführungen dazu vor, dass B.________ zu ihren Gunsten "Gratisleistungen" erbracht habe (welche das Darlehen im entsprechenden Umfang getilgt hätten). Die Begründung geht mithin in Richtung einer Tilgung und nicht einer Abschreibung, was aber im vorinstanzlichen Verfahren mit Tatsachen zu unterlegen gewesen wäre (vorne E. 3.2). Unklar bleibt alsdann auch die Tragweite des Hinweises, die geübte Buchungspraxis sei dem früheren Bücherexperten durchaus bekannt gewesen und nicht beanstandet worden. Unstreitig hat die Steuerpflichtige im vorinstanzlichen Verfahren zur Abschreibung bzw. Tilgung des Darlehens keinerlei Schriftstücke vorzulegen
vermocht (Verträge, Arbeitsrapporte, Pro-forma-Rechnungen usw.). Die Vorinstanz durfte daraus auf fehlende Tilgung und spiegelbildlich die Werthaltigkeit des Darlehens schliessen. Dies bleibt, nachdem die Steuerpflichtige in keiner Weise aufzeigt, inwiefern dies verfassungswidrig sein sollte, für das Bundesgericht verbindlich (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 2.4).

3.3. Nachdem das Darlehen unvermindert werthaltig ist, ist der Abschreibung die steuerrechtliche Anerkennung zu verweigern. Während das Handelsrecht Höchstwerte zur Bewertung von Aktien festlegt (Art. 960a ff. OR 2011) und die Betriebswirtschaftslehre nach den "richtigen" Werten sucht, stehen steuerrechtlich die Mindestwerte (Bewertungsuntergrenzen) im Zentrum. Abschreibungen auf Geschäftsvermögen sind steuerlich nur soweit anzuerkennen, als sie auch tatsächlich geschäftsmässig begründet sind (Art. 27 Abs. 2 lit. a bzw. Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG und Art. 10 Abs. 1 lit. a bzw. Art. 24 Abs. 1 lit. a StHG). Daran fehlt es vorliegend aber, weshalb die Aufrechnung der Abschreibungen 2009/2010 und 2010/2011 bundesrechtskonform erfolgt ist.

3.4. Die Frage nach der Nahestehendeneigenschaft von B.________ stellt sich nur, aber immerhin im Zusammenhang mit der Verzinsung des Aktivdarlehens. Steht der Borger der Darleiherin fern, so ist ein Nullzinssatz an sich nicht zu beanstanden, da es sich unter diesen Vorzeichen um ein Geschäft unter Dritten handelt. Dem von der Vorinstanz zitierten Art. 313 Abs. 2

OR lässt sich nur entnehmen, dass im kaufmännischen Verkehr auch ohne Verabredung Zinse zu bezahlen seien. Dies bedeutet nicht, dass es ausgeschlossen wäre, unter Dritten von einer Verzinsung abzusehen. Im Unterschied dazu liegt eine geldwerte Leistung vor, wenn der Zinssatz auf einem Darlehen, das die Gesellschaft einer nahestehenden Person gewährt, unter dem marktüblichen Zins liegt. Was "marktüblich" ist, darf von der Eidgenössischen Steuerverwaltung festgelegt werden (zum Ganzen BGE 140 II 88). Die Vorinstanz ist eingehend der engen Verflechtung zwischen B.________ einerseits und der Steuerpflichtigen bzw. dem diese beherrschenden A.________ anderseits nachgegangen. Sie kam zum Schluss, Darleiherin und Borger ständen einander nahe, weshalb der Zins aufzurechnen sei. Auch dieser Beweiswürdigung ist die Steuerpflichtige vor Bundesgericht in keiner Art. 106 Abs. 2 BGG
genügenden Weise entgegengetreten. Die Feststellungen der Vorinstanz bleiben daher für das Bundesgericht verbindlich (Art. 105 Abs. 1 BGG), weshalb die Aufrechnung des Zinses bundesrechtlich nicht zu beanstanden ist.

3.5. Die Beschwerde ist im Bereich beider Steuerarten unbegründet und abzuweisen. Für alles Weitere kann auf den angefochtenen Entscheid verwiesen werden (Art. 109 Abs. 3 BGG).

4.

4.1. Bei diesem Ausgang des Verfahrens erweist sich das Gesuch der Steuerpflichtigen um Erteilung des Rechts zur unentgeltlichen Rechtspflege als aussichtslos, weshalb es abzuweisen ist (Art. 64 BGG; BGE 138 III 217 E. 2.2.4 S. 218). Zudem haben juristische Personen keinen Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege ausser unter bestimmten Voraussetzungen (BGE 131 II 306 E. 5.2.1 S. 326), deren Vorliegen hier nicht dargetan ist.

4.2. Nach dem Unterliegerprinzip sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der unterliegenden Partei aufzuerlegen (Art. 65 und Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG). Dem Kanton Zug, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C_1039/2016 (Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zug, Steuerjahre 2009/2010 und 2010/2011) und 2C_1040/2016 (direkte Bundessteuer, Steuerjahre 2009/2010 und 2010/2011) werden vereinigt.

2.
Die Beschwerde im Verfahren 2C_1040/2016 wird abgewiesen.

3.
Die Beschwerde im Verfahren 2C_1039/2016 wird abgewiesen.

4.
Das Gesuch um Erteilung des Rechts zur unentgeltlichen Rechtspflege wird abgewiesen.

5.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 4'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

6.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zug, Abgaberechtliche Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 22. November 2016

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 130 Exécution - 1 L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
¹	L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
²	Elle effectue la taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de procédure ou que les éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue en l'absence de données suffisantes. Elle peut prendre en considération les coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 124 Déclaration d'impôt - 1 L'autorité fiscale compétente invite les contribuables à déposer la déclaration d'impôt par publication officielle, par communication personnelle ou par l'envoi de la formule. Les contribuables qui n'ont reçu ni communication personnelle ni formule doivent eux aussi déposer une déclaration d'impôt.220
¹	L'autorité fiscale compétente invite les contribuables à déposer la déclaration d'impôt par publication officielle, par communication personnelle ou par l'envoi de la formule. Les contribuables qui n'ont reçu ni communication personnelle ni formule doivent eux aussi déposer une déclaration d'impôt.220
²	Le contribuable doit remplir la déclaration d'impôt de manière conforme à la vérité et complète; il doit la signer personnellement et la remettre à l'autorité fiscale compétente avec les annexes prescrites, dans le délai qui lui est imparti.221
³	Le contribuable qui omet de déposer la déclaration d'impôt ou qui dépose une déclaration incomplète est invité à remédier à l'omission dans un délai raisonnable.222
⁴	Le contribuable qui dépasse le délai imparti pour remettre sa déclaration ou la retourner lorsqu'elle lui a été renvoyée pour qu'il la complète est excusé s'il établit que, par suite de service militaire, de service civil, d'absence du pays, de maladie ou pour d'autres motifs sérieux, il a été empêché de remplir cette obligation en temps utile et qu'il s'en est acquitté dans les 30 jours après la fin de l'empêchement.223

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 126 Collaboration ultérieure - 1 Le contribuable doit faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte.
¹	Le contribuable doit faire tout ce qui est nécessaire pour assurer une taxation complète et exacte.
²	Sur demande de l'autorité de taxation, il doit notamment fournir des renseignements oraux ou écrits, présenter ses livres comptables, les pièces justificatives et autres attestations ainsi que les pièces concernant ses relations d'affaires.
³	Les personnes physiques qui exercent une activité lucrative indépendante et les personnes morales doivent conserver pendant dix ans les livres ou les relevés prévus à l'art. 125, al. 2, ainsi que les pièces justificatives en relation avec leur activité. Le mode de tenue et de conservation de ces documents est régi par les art. 957 à 958f CO227.228 229

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 46 Taxation - 1 L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
¹	L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
²	Elle communique au contribuable les modifications apportées à sa déclaration au plus tard lors de la notification de la décision de taxation.
³	Elle effectue la taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de procédure ou si les éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue faute de données suffisantes.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 27 En général - 1 Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel.
¹	Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel.
²	Font notamment partie de ces frais:
^a	les amortissements et les provisions au sens des art. 28 et 29;
^b	les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, à condition qu'elles aient été comptabilisées;
^c	les versements à des institutions de prévoyance en faveur du personnel de l'entreprise, à condition que toute utilisation contraire à leur but soit exclue;
^d	les intérêts des dettes commerciales ainsi que les intérêts versés sur les participations visées à l'art. 18, al. 2;
^e	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles du personnel de l'entreprise, frais de reconversion compris;
^f	les sanctions visant à réduire le bénéfice, dans la mesure où elles n'ont pas de caractère pénal.
³	Ne sont notamment pas déductibles:
^a	les versements de commissions occultes au sens du droit pénal suisse;
^b	les dépenses qui permettent la commission d'infractions ou qui constituent la contrepartie à la commission d'infractions;
^c	les amendes et les peines pécuniaires;
^d	les sanctions financières administratives, dans la mesure où elles ont un caractère pénal.72
⁴	Si des sanctions au sens de l'al. 3, let. c et d, ont été prononcées par une autorité pénale ou administrative étrangère, elles sont déductibles si:
^a	la sanction est contraire à l'ordre public suisse, ou si
^b	le contribuable peut démontrer de manière crédible qu'il a entrepris tout ce qui est raisonnablement exigible pour se comporter conformément au droit.73

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 58 En général - 1 Le bénéfice net imposable comprend:
¹	Le bénéfice net imposable comprend:
^a	le solde du compte de résultats, compte tenu du solde reporté de l'exercice précédent;
^b	tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial, tels que:
^c	les produits qui n'ont pas été comptabilisés dans le compte de résultats, y compris les bénéfices en capital, les bénéfices de réévaluation et de liquidation, sous réserve de l'art. 64 . ...133
²	Le bénéfice net imposable des personnes morales qui n'établissent pas de compte de résultats se détermine d'après l'al. 1 qui est applicable par analogie.
³	Les prestations que des entreprises d'économie mixte remplissant une tâche d'intérêt public fournissent, de manière prépondérante, à des entreprises qui leur sont proches sont évaluées au prix actuel du marché, à leur coût actuel de production majoré d'une marge appropriée ou à leur prix de vente final actuel diminué d'une marge de bénéfice; le résultat de chaque entreprise est ajusté en conséquence.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 10 Activité lucrative indépendante - 1 Les frais justifiés par l'usage commercial ou professionnel qui peuvent être déduits comprennent notamment:
¹	Les frais justifiés par l'usage commercial ou professionnel qui peuvent être déduits comprennent notamment:
^a	les amortissements justifiés d'éléments de la fortune commerciale;
^b	les provisions constituées pour couvrir des engagements dont le montant est encore indéterminé ou d'autres risques de pertes imminentes;
^c	les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, qui ont été comptabilisées;
^d	les versements à des institutions de prévoyance en faveur du personnel de l'entreprise, à condition que toute utilisation contraire à leur but soit exclue;
^e	les intérêts des dettes commerciales ainsi que les intérêts versés sur les participations visées à l'art. 8, al. 2;
^f	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles du personnel de l'entreprise, frais de reconversion compris;
^g	les sanctions visant à réduire le bénéfice, dans la mesure où elles n'ont pas de caractère pénal.
^1bis	Ne sont notamment pas déductibles:
^a	les versements de commissions occultes au sens du droit pénal suisse;
^b	les dépenses qui permettent la commission d'infractions ou qui constituent la contrepartie à la commission d'infractions;
^c	les amendes et les peines pécuniaires;
^d	les sanctions financières administratives, dans la mesure où elles ont un caractère pénal.73
^1ter	Si des sanctions au sens de l'al. 1bis, let. c et d, ont été prononcées par une autorité pénale ou administrative étrangère, elles sont déductibles si:
^a	la sanction est contraire à l'ordre public suisse, ou si
^b	le contribuable peut démontrer de manière crédible qu'il a entrepris tout ce qui est raisonnablement exigible pour se comporter conformément au droit.74
²	Les pertes des sept exercices précédant la période fiscale au sens de l'art. 15 peuvent être déduites pour autant qu'elles n'aient pas pu être prises en considération lors du calcul du revenu imposable des années concernées.75
³	Les pertes des exercices antérieurs qui n'ont pas encore pu être déduites du revenu peuvent être soustraites des prestations de tiers destinées à équilibrer un bilan déficitaire dans le cadre d'un assainissement.
⁴	Les al. 2 et 3 sont aussi applicables en cas de transfert du domicile au regard du droit fiscal ou du lieu d'exploitation de l'entreprise à l'intérieur de la Suisse.76

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 24 En général - 1 L'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris:
¹	L'impôt sur le bénéfice a pour objet l'ensemble du bénéfice net, y compris:
^a	les charges non justifiées par l'usage commercial, portées au débit du compte de résultats;
^b	les produits et les bénéfices en capital, de liquidation et de réévaluation qui n'ont pas été portés au crédit de ce compte;
^c	les intérêts sur le capital propre dissimulé (art. 29a).
²	Ne constituent pas un bénéfice imposable:
^a	les apports des membres de sociétés de capitaux et de sociétés coopératives, y compris l'agio et les prestations à fonds perdu;
^b	le transfert du siège, de l'administration, d'une entreprise ou d'un établissement stable dans un autre canton, à condition qu'il n'y ait ni aliénation ni réévaluation comptable;
^c	les augmentations de fortune provenant d'une succession, d'un legs ou d'une donation.
³	Les réserves latentes d'une personne morale ne sont pas imposées lors de restructurations, notamment lors d'une fusion, d'une scission ou d'une transformation, pour autant que la personne morale reste assujettie à l'impôt en Suisse et que les éléments commerciaux soient repris à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice:
^a	en cas de transformation en une société de personnes ou en une autre personne morale;
^b	en cas de division ou séparation d'une personne morale à condition que ce transfert ait pour objet une ou plusieurs exploitations ou parties distinctes d'exploitation et pour autant que les personnes morales existantes après la scission poursuivent une exploitation ou partie distincte d'exploitation;
^c	en cas d'échange de droits de participation ou de droits de sociétariat suite à une restructuration ou à une concentration équivalant économiquement à une fusion;
^d	en cas de transfert à une société fille suisse d'exploitations ou de parties distinctes d'exploitations ainsi que d'éléments qui font partie des biens immobilisés de l'exploitation; on entend par société fille une société de capitaux ou une société coopérative dont la société de capitaux ou la société coopérative qui la transfère possède au moins 20 % du capital-actions ou du capital social.109
^3bis	Lorsqu'une société de capitaux ou une société coopérative transfère une participation à une société du même groupe sise à l'étranger, l'imposition de la différence entre la valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice et la valeur vénale de la participation est différée.110 Le report de l'imposition prend fin si la participation transférée est vendue à un tiers étranger au groupe ou si la société dont les droits de participation ont été transférés aliène une part importante de ses actifs et passifs ou encore si elle est liquidée.111
^3ter	En cas de transfert à une société fille au sens de l'al. 3, let. d, les réserves latentes transférées sont imposées ultérieurement selon la procédure prévue à l'art. 53, dans la mesure où, durant les cinq ans qui suivent la restructuration, les valeurs transférées ou les droits de participation ou les droits de sociétariat à la société fille sont aliénés; dans ce cas, la société fille peut faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice.112
^3quater	Des participations directes ou indirectes de 20 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une autre société de capitaux ou d'une société coopérative, mais aussi des exploitations ou des parties distinctes d'exploitation ainsi que des éléments qui font partie des biens immobilisés de l'exploitation, peuvent être transférées, à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le bénéfice, entre des sociétés de capitaux ou des sociétés coopératives suisses qui, à la lumière des circonstances et du cas d'espèce et grâce à la détention de la majorité des voix ou d'une autre manière, sont réunies sous la direction unique d'une société de capitaux ou d'une société coopérative. Le transfert à une société fille suisse au sens de l'al. 3, let. d, est réservé.113 114
^3quinquies	Si dans les cinq ans qui suivent un transfert au sens de l'al. 3quater, les éléments de patrimoine transférés sont aliénés ou si la direction unique est, durant cette période, abandonnée, les réserves latentes transférées sont imposées ultérieurement conformément à la procédure prévue à l'art. 53. La personne morale bénéficiaire peut dans ce cas faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice. Les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives suisses réunies sous direction unique au moment de la violation du délai de blocage répondent solidairement du rappel d'impôt.115
⁴	Les dispositions relatives aux biens acquis en remploi (art. 8, al. 4), aux amortissements (art. 10, al. 1, let. a), aux provisions (art. 10, al. 1, let. b) et à la déduction des pertes (art. 10, al. 1, let. c) sont applicables par analogie.
^4bis	En cas de remplacement de participations, les réserves latentes peuvent être reportées sur une nouvelle participation si la participation aliénée était égale à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social ou à 10 % au moins du bénéfice et des réserves de l'autre société et si la société de capitaux ou la société coopérative a détenu cette participation pendant un an au moins.116
⁵	Les prestations que des entreprises d'économie mixte accomplissant une tâche d'intérêt public fournissent de manière prépondérante à des entités qui leur sont proches sont évaluées au prix du marché, à leur coût de production majoré d'une marge appropriée ou à leur prix de vente final diminué d'une marge de bénéfice appropriée; le résultat de chaque entreprise est ajusté en conséquence.