2C_862/2011 - 2012-06-13 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C_862/2011
2C_863/2011

Urteil vom 13. Juni 2012
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Karlen,
Bundesrichterin Aubry-Girardin,
Bundesrichter Stadelmann,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiberin Hänni.

Verfahrensbeteiligte
X.________ AG,
Beschwerdeführerin, vertreten durch Dr. Thomas Graf und lic. iur. Hansjürg Christoffel,

gegen

Steueramt des Kantons Aargau, Rechtsdienst,
Telli-Hochhaus, 5004 Aarau.

Gegenstand
Kantons- und Gemeindesteuern 2002 und 2003,

Beschwerde gegen die Urteile des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 17. August 2011.

Sachverhalt:

A.
Die X.________ AG hat Sitz in A.________/AG und verfügt über ein Aktienkapital von Fr. 300'000.--. Sie bezweckt die Konzeption, Implementierung und Umsetzung von Verkaufsmanagement-Strategien im In- und Ausland in den Bereichen Industrie, Handel und Dienstleistungen, wobei der Gesellschaftszweck auch die damit verbundene Beratung, Ausbildung und Schulung umfasst. Die X.________ AG wird zu 100 % von A.A.________ und A.B.________ gehalten, die in B.________/ZH und Las Vegas/USA wohnhaft sind. Neben der X.________ AG hielten sie während der hier massgeblichen Zeitspanne sämtliche Aktien der C.________, einer Aktiengesellschaft mit einem Grundkapital von Fr. 100'000.-- und mit Sitz in A.________/AG und Zweigniederlassung in B.________/ZH, die zugleich die Arbeitgeberin von A.A.________ und A.B.________ war, sowie sämtliche Aktien der D.________ AG mit Sitz in Zürich und einem Aktienkapital von Fr. 100'000.--. Ausserdem hielten sie sämtliche Aktien der E.________ mit einem Stammkapital von USD 25'000.-- sowie der F.________ mit einem Stammkapital von USD 2'000.--, beide mit Sitz in Las Vegas/USA. A.A.________ und A.B.________ sind daneben Eigentümer von zwei Liegenschaften in den USA.

B.
Für die Steuerperiode 2002 deklarierte die X.________ AG für die Kantons- und Gemeindesteuern einen steuerbaren Reingewinn von Fr. 28'807.-- und ein steuerbares Kapital von Fr. 1'370'874.-- bzw. für die Steuerperiode 2003 einen steuerbaren Reingewinn von Fr. 33'730.-- und ein steuerbares Kapital von Fr. 1'480.665.--. Am 26. und 27. April 2005 führte der Revisor des Kantonalen Steueramtes Aargau am Domizil der X.________ AG eine steueramtliche Revision für die Steuerjahre 2002 und 2003 durch. In der Folge fanden diverse Besprechungen mit Vertretern der X.________ AG statt und wurde die Steuerpflichtige mehrere Male aufgefordert, fehlende Unterlagen einzureichen. Mit Verfügung vom 13. August 2007 veranlagte das Kantonale Steueramt Aargau die X.________ AG betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern für die Steuerperiode 2002 auf einen steuerbaren Reingewinn von Fr. 1'034'438.-- und ein steuerbares Kapital von Fr. 590'874.--. Anlass zu den Aufrechnungen gaben aus der Sicht der Steuerbehörde nicht begründbarer Aufwand bzw. geldwerte Leistungen der X.________ AG an Nahestehende. Dagegen erhob die steuerpflichtige Person Einsprache, und im Rahmen dieses Verfahrens (bzw. während des Veranlagungsverfahrens für die Steuerperiode 2003)
wurden erneut Vertreter der X.________ AG mehrfach angehört. Eine letzte Aussprache vom 15. Februar 2008 fand im Beisein des Vorstehers des Finanzdepartements des Kantons Aargau statt. Mit Schreiben vom 20. Februar 2008 stellte das Kantonale Steueramt Aargau hinsichtlich des Einspracheentscheids für die Steuerperiode 2002 in Aussicht, angesichts der formellen Mängel der Jahresrechnung 2002 werde man den entsprechenden steuerbaren Reingewinn "ermessensweise" festsetzen, und die noch offene Veranlagung 2003 werde unverzüglich entsprechend dem Veranlagungsvorschlag eröffnet. Mit Verfügung vom 20. Februar 2008 veranlagte das Kantonale Steueramt Aargau die X.________ AG betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern für die Steuerperiode 2003 auf einen steuerbaren Reingewinn von Fr. 925'291.-- und ein steuerbares Kapital von Fr. 300'000.--. Auch dagegen erhob die X.________ AG Einsprache. Mit Entscheiden vom 15. Mai 2008 wies das Kantonale Steueramt Aargau die Einsprachen ab und bestätigte die "ermessensweise" festgesetzten steuerbaren Reingewinne. Die Rekurse bzw. Beschwerden hiergegen wiesen das Steuerrekursgericht des Kantons Aargau am 21. Oktober 2010 und das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau am 17. August 2011 ab.
Gegen diese Urteile des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 17. August 2011 (versandt am 22. September 2011) erhebt die X.________ AG mit Eingaben vom 21. Oktober 2011 Beschwerden in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten mit den Anträgen, die Urteile des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 17. August 2011 seien aufzuheben und die Sachen seien zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid über die Veranlagung für die Steuerperiode 2002 bzw. 2003 an das Kantonale Steueramt Aargau bzw. an das Steuerrekursgericht Aargau bzw. an das Verwaltungsgericht Aargau zurückzuweisen. Eventualiter sei das Kantonale Steueramt Aargau anzuweisen, ein amtliches Gutachten zur Klärung der Frage, ob die Jahresrechnung der X.________ AG für das Geschäftsjahr 2002 bzw. 2003 ordnungsgemäss sei, einzuholen; gegebenenfalls habe sich dieses Gutachten auch über die geschäftsmässige Begründetheit der strittigen Aufwendungen im Geschäftsjahr 2002 bzw. 2003 zu äussern. Zudem beantragt sie, den Beschwerden sei die aufschiebende Wirkung zu erteilen. Sie rügt eine Verletzung des rechtlichen Gehörs (Art. 29 Abs. 2

BV), eine unrichtige Rechtsanwendung sowie eine offensichtlich unvollständige Sachverhaltsfeststellung.

C.
Das Kantonale Steueramt Aargau und das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau beantragen die Abweisung der Beschwerden, während die Eidgenössische Steuerverwaltung auf eine Stellungnahme verzichtet.

D.
Mit Verfügungen vom 20. Februar 2012 erkennt der Präsident der Il. öffentlich-rechtlichen Abteilung des Bundesgerichts den Beschwerden aufschiebende Wirkung zu.

Erwägungen:

1.
1.1 Die weitgehend gleichlautenden Beschwerden betreffen die gleichen Parteien, richten sich gegen praktisch übereinstimmende Entscheide und werfen dieselben Rechtsfragen auf. Es rechtfertigt sich deshalb, die Verfahren zu vereinigen und die Beschwerden in einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71

BGG i.V.m. Art. 24 Abs. 1

BZP; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f. mit Hinweis).

1.2 Angefochten sind zwei Entscheide des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a

BGG), die unter keinen Ausschlussgrund gemäss Art. 83

BGG fallen und daher mit Beschwerden an das Bundesgericht weitergezogen werden können (Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Die Beschwerdeführerin ist gestützt auf Art. 89 Abs. 1 BGG zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten legitimiert; auf das frist- und formgerecht eingereichte Rechtsmittel ist grundsätzlich einzutreten.

1.3 Mit der Beschwerde kann namentlich eine Verletzung von Bundesrecht (Art. 95 lit. a BGG) geltend gemacht werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG) und es legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 bzw. Art. 97 Abs. 1 BGG).

1.4 Im vorliegenden Verfahren ist die Anwendung des kantonalen Rechts streitig, so insbesondere § 68 sowie § 191 Abs. 3 bzw. § 193 Abs. 2 des aargauischen Steuergesetzes vom 15. Januar 1998 (StG/AG; SAR 651.100). Diese Normen stimmen inhaltlich mit Art. 24 Abs. 1 sowie Art. 46 Abs. 3 bzw. Art. 48 Abs. 2 StHG überein. Ein Gestaltungsspielraum zugunsten des kantonalen Gesetzgebers, welcher zur Willkürkognition führte, ist nicht ersichtlich. Demnach prüft das Bundesgericht auch die Anwendung des harmonisierten kantonalen Rechts mit freier Kognition (BGE 134 II 207 E. 2 S. 210; Urteil 2C_272/2011 vom 5. Dezember 2011 E. 1.3 mit Hinweisen, in: StR 67 S. 128). Soweit die harmonisierungsrechtliche und die bundessteuergesetzliche Regelung übereinstimmen, ist aus Gründen der vertikalen Steuerharmonisierung eine identische Auslegung geboten. Die Praxis zu Art. 58 sowie Art. 130 Abs. 2 bzw. Art. 132 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) kann analog berücksichtigt werden (vgl. BGE 133 II 114 E. 3.2 S. 116; Urteil 2C_272/2011 vom 5. Dezember 2011 E. 1.3 mit Hinweisen, in: StR 67 S. 128).

1.5 Gemäss Art. 42 Abs. 1 BGG hat die Rechtsschrift die Begehren und deren Begründung zu enthalten; im Rahmen der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt (Art. 42 Abs. 2 BGG). Die Vorbringen müssen sachbezogen sein, damit aus der Beschwerdeschrift ersichtlich ist, in welchen Punkten und weshalb der angefochtene Entscheid beanstandet wird. Das Bundesgericht prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 133 II 249 E. 1.4.2 S. 254). Diesen Begründungsanforderungen genügt die Beschwerdeschrift nur teilweise. Soweit sie nicht erfüllt sind, kann auf die Beschwerde nicht eingetreten werden (vgl. E. 4.2 und E. 5).

2.
2.1 Der steuerbare Reingewinn der juristischen Personen setzt sich gemäss Art. 58 DBG bzw. § 68 StG/AG (sowie Art. 24 Abs. 1 StHG) zusammen aus dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrages des Vorjahres (lit. a), allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teile des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden (lit. b) sowie den der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne (lit. c). Zum steuerbaren Reingewinn gehören namentlich Zuwendungen der Gesellschaft an die Anteilsinhaber oder ihnen nahestehende Dritte, die einem Aussenstehenden nicht oder zumindest nicht im gleichen Masse gewährt würden. Solche geldwerte Leistungen sind nach der Rechtsprechung immer dann anzunehmen, wenn (a) die Gesellschaft keine oder keine gleichwertige Gegenleistung erhält, (b) der Aktionär direkt oder indirekt (z. B. über eine ihm nahestehende Person oder Unternehmung) einen Vorteil erhält, der einem Dritten unter gleichen Bedingungen nicht zugebilligt worden wäre, die Leistung also insofern ungewöhnlich ist, und (c) der Charakter dieser Leistung für die Gesellschaftsorgane
erkennbar war (BGE 131 II 593 E. 5.1 S. 607; Urteil 2C_272/2011 vom 5. Dezember 2011 E. 3.1 und 3.2.1; 2C_265/2009 vom 1. September 2009 E. 2.1, in: StR 64, S. 915, 916; je mit Hinweisen). Als geldwerte Leistungen gelten insbesondere Ertragsverzichte zugunsten des Aktionärs oder einer ihm nahestehenden Person, die bei der Gesellschaft zu einer entsprechenden Kürzung des in der Erfolgsrechnung ausgewiesenen Gewinnes führen. Solche Ertragsverzichte liegen vor, wenn die Gesellschaft auf ihr zustehende Einnahmen ganz oder teilweise zugunsten des Aktionärs oder diesem nahestehenden Personen verzichtet bzw. wenn diese nicht jene Gegenleistung erbringen, welche die Gesellschaft von einem unbeteiligten Dritten fordern würde (BGE 138 II 57 E. 2.2 S. 59 f.; Urteil 2C_680/2011 und 2C_681/2011 vom 16. Januar 2012 E. 2.1; Urteil 2C_272/2011 vom 5. Dezember 2011 E. 3.3.1).

2.2 Bei diesem Drittvergleich hat die Beurteilung vom Standpunkt der jeweiligen steuerpflichtigen Person aus zu erfolgen (PETER BRÜLISAUER/FLURIN POLTERA, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a, 2. Aufl. 2008, N. 54 zu Art. 58 DBG; ROBERT DANON, in: Commentaire Romand, Impôt fédéral direct, 2008, N. 107 zu Art. 57 -58 DBG; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, II. Teil, 2004, N. 98 zu Art. 58 DBG). Hingegen ist eine Beurteilung vom Konzern aus, dem die steuerpflichtige juristische Person angehört, nicht zulässig; Rechtsgeschäfte zwischen Konzerngesellschaften sind zu den gleichen Bedingungen abzuwickeln, wie sie auch mit aussenstehenden Dritten vereinbart würden (BGE 138 II 57 E. 4.1 S. 61; Urteil 2C_272/2011 vom 5. Dezember 2011 E. 3.2.2, in: StR 67 S. 129; 2C_265/2009 vom 1. September 2009 E. 2.3, in: StR 64 S. 917). Bei geldwerten Leistungen zwischen Schwestergesellschaften fliesst der Vorteil unmittelbar von einer Schwestergesellschaft zur anderen; der an den Gesellschaften beteiligte Alleinaktionär ist mittelbar betroffen, indem der Wert der Beteiligung an der leistenden Gesellschaft abnimmt, während sich der Wert der empfangenden Gesellschaft entsprechend erhöht. Eine solche geldwerte Leistung zwischen
Schwestergesellschaften fusst regelmässig auf dem gemeinsamen Beteiligungsverhältnis, weshalb sich Zuwendungen an Schwestergesellschaften als (verdeckte) Gewinnausschüttungen an den Alleinaktionär einerseits und von diesem als (verdeckte) Kapitaleinlage an die empfangende Gesellschaft andererseits erweisen, d. h., es gilt die Dreieckstheorie (BGE 138 II 57 E. 4.2 S. 62; 2C_84/2011 und 2C_85/2011 vom 18. Mai 2011 E. 2.2; je mit Hinweisen).

2.3 Die Frage, ob ein Aufwand geschäftsmässig begründet ist, beantwortet die Betriebs- oder Unternehmungswirtschaftslehre. Geschäftsmässig begründet sind Kosten, wenn sie aus unternehmungswirtschaftlicher Sicht vertretbar erscheinen; nach der Rechtsprechung sind Aufwendungen dann geschäftsmässig begründet, wenn sie mit dem erzielten Erwerb unternehmungswirtschaftlich in einem unmittelbaren und direkten (organischen) Zusammenhang stehen (BGE 124 II 29 E. 3c S. 33; 113 lb 114 E. 2c S. 118 f.; Urteil 2C_104/2010 vom 23. Juni 2010 E. 2.2.1). Somit muss alles, was nach kaufmännischer Auffassung in guten Treuen zum Kreis der Unkosten gerechnet werden kann, steuerlich als geschäftsmässig begründet anerkannt werden. Dabei spielt es keine Rolle, ob ein Betrieb auch ohne den infrage stehenden Aufwand ausgekommen wäre und ob dieser Aufwand im Sinne einer rationellen und gewinnorientierten Betriebsführung zweckmässig war (vgl. auch BGE 113 Ib 114 E. 2c S. 118 f.; Urteil 2P.153/2002 vom 29. November 2002 E. 3.2). Die Frage, ob ein Aufwand geschäftsmässig begründet ist, lässt sich damit namentlich anhand des Gesellschaftszwecks beurteilen (BRÜLISAUER/POLTERA, a.a.O., N. 49 zu Art. 58 DBG; DANON, a.a.O., N. 3 zu Art. 59 LIFD; LOCHER, a.a.O., Rz.
2 zu Art. 59 DBG).

2.4 Was schliesslich die Beweislast anbetrifft, so gilt die Grundregel, dass die Steuerbehörde die Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen und die steuerpflichtige Person für steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen trägt (BGE 133 II 153 E. 4.3 S. 158; Urteil 2C_272/2011 vom 5. Dezember 2011 E. 3.4; 2C_265/2009 vom 1. September 2009 E. 2.4 mit Hinweisen, in: StR 64/2009 S. 915 und StE 2010 B 72.13.22 Nr. 52). Bei einem von der steuerpflichtigen Gesellschaft erfolgswirksam verbuchten Aufwandposten ist es grundsätzlich an dieser, den Nachweis zu erbringen, dass diese Erfolgsminderung geschäftsmässig begründet ist. Kann sie hierfür sachliche Gründe, d. h. genügende Tatsachen für den Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit (Urteil 2C_392/2009 vom 23. August 2010 E. 3.2, in: ASA 79 S. 710) anführen, kommt der aus Art. 58 Abs. 1 lit. a DBG abgeleitete Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz zum Tragen (BGE 137 II 353 E. 6.2 S. 359 f.; vgl. auch Urteil 2C_290/2011 vom 12. September 2011 E. 5.3). Allerdings gelten höhere Beweisanforderungen, wenn Abzüge für Leistungen ins Ausland geltend gemacht werden. Es sind genauere und vollständigere Angaben erforderlich, weil sich die
Verhältnisse des ausländischen Leistungsempfängers der Kontrolle durch die inländischen Steuerbehörden entziehen. Es genügt daher nicht, nur den Zahlungsempfänger zu nennen, sondern es sind die gesamten Umstände darzulegen, die im konkreten Fall zu deren Ausrichtung geführt haben (Grundgeschäfte, weitere Vereinbarungen mit Zahlungsempfängern, lückenlose Korrespondenz mit Zahlungsempfängern und allenfalls involvierten Banken; vgl. Urteil 2C_524/2010 und 2C_525/2010 vom 16. Dezember 2010 E. 2.4; 2C_421/2010 vom 2. November 2010 E. 2.1, in: StR 66 S. 204).

3.
3.1 Alle vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teile des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, sind aufzurechnen (vgl. E. 2.1). Diese sog. Aufrechnungen erfolgen im Rahmen des ordentlichen Veranlagungsverfahrens, wo die Steuerbehörde den Umfang der Steuerforderung feststellt. Dabei hat die Veranlagungsbehörde die für die Existenz der Steuerforderung massgeblichen Tatsachen von Amtes wegen festzustellen. Die steuerpflichtige Person hat diejenigen Handlungen vorzunehmen, welche die für die vom Gesetz vorgesehene Mitwirkung an der Veranlagung darstellen (Art. 123 Abs. 1 DBG). Bestehen - unabhängig einer allfälligen Verletzung von Mitwirkungspflichten durch die steuerpflichtige Person - Unklarheiten über die tatsächliche Höhe der Steuerforderung, so hat die Steuerbehörde die entsprechende Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen zu schätzen.

3.2 Das Steuerrekursgericht stellt in seinen Urteilen vom 21. Oktober 2010 richtigerweise klar, dass es sich materiell nicht um Ermessensveranlagungen im Sinne von Art. 130 Abs. 2 DBG handle, wenn bestimmten Ausgaben die geschäftsmässige Begründetheit abgesprochen wird und diese infolge dessen aufzurechnen sind; die auf eine rechtliche Qualifikation gestützte Aufrechnung braucht nicht vorgängig mittels Mahnung angedroht zu werden. Demgegenüber beanstandet die Vorinstanz wiederum (wie schon die Veranlagungsbehörde) die Ordnungsmässigkeit der Buchhaltung der Beschwerdeführerin und scheint damit von einer Ermessensveranlagung zufolge unzuverlässiger Unterlagen auszugehen. Dabei qualifiziert sie das Schreiben vom 27. (recte: 20.) Februar 2008 als rechtsgenügende Mahnung, sieht allerdings von einer bloss eingeschränkten Überprüfung ab. Dieses Vorgehen der Vorinstanz erweist sich als unklar, und insoweit ist die Kritik der Beschwerdeführerin am "widersprüchlichen Veranlagungsprozedere" gerechtfertigt. In der Sache ist die Kritik jedoch unbegründet: Wenn es um blosse "Aufrechnungen" geht, liegen keine Ermessensveranlagungen im Sinne von Art. 130 Abs. 2 DBG vor; vielmehr handelt es sich dabei um die Würdigung der Steuerfaktoren, daran
ändert auch nichts, wenn im Gegenzug - im Interesse der steuerpflichtigen Gesellschaft - für einen Teil des verbuchten Aufwands die geschäftsmässige Begründetheit anerkannt wird und man diese Komponente schätzt.

3.3 So besehen zielen die Rügen der Beschwerdeführerin am Kern der Sache vorbei, soweit sie sich mit einer "Ermessensveranlagung" befassen. Eine solche liegt hier - entgegen der Veranlagungsbehörde und offenbar auch der Vorinstanz - mit dem Steuerrekursgericht nicht vor, sodass eine vorgängige Mahnung entbehrlich war und auch die Überprüfungsmöglichkeiten intakt sind: Da man sich nie ausserhalb des ordentlichen Veranlagungsverfahrens befand, brauchte das Steuerrekursgericht die Beschwerdeführerin nicht erneut anzuhören und das Steuerrekursgericht war nicht gehalten, weitere Unterlagen einzufordern, nachdem dies im vorinstanzlichen Verfahren wiederholt erfolglos geschehen war. Auch soweit die Beschwerdeführerin eine offensichtlich unvollständige Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz geltend macht, bezieht sie diese Rüge wieder auf die Frage der Mahnung und des Verfahrens, ein eigentlicher Sachverhaltsmangel liegt damit nicht vor.

4.
4.1 Bei der Frage, ob die umstrittenen Ausgaben der Beschwerdeführerin als geschäftsmässig begründeter Aufwand zu qualifizieren sind, knüpft die Beschwerdeführerin an die (zunächst) allgemeinen Ausführungen der Veranlagungsbehörde bzw. Vorinstanz an, welche die Ordnungsmässigkeit der Buchhaltung der Beschwerdeführerin beanstanden. Das Steuerrekursgericht hat dagegen richtigerweise keine Globalbetrachtung bezüglich der Qualität der Bücher angestellt, sondern die geschäftsmässige Begründetheit ganz bestimmter Zahlungen der Beschwerdeführerin im Einzelnen direkt untersucht und durchwegs verneint. Im Ergebnis gehen auch die Veranlagungsbehörde und die Vorinstanz bezüglich dieser Zahlungen gleich vor und untersuchen im Einzelnen, ob sie zu Recht erfolgswirksam verbucht wurden. Dabei ist offensichtlich, dass diese Beurteilung nur aus der Sicht der Beschwerdeführerin und im Lichte ihres Gesellschaftszwecks zu erfolgen hat (vgl. E. 2.2 f.). Da es sich um Zahlungen an ausländische Gesellschaften handelt, waren zudem qualifizierte Beweisanforderungen zu beachten (vgl. E. 2.4).

4.2 Im vorliegenden Verfahren rügt die Beschwerdeführerin nur noch die steuerliche Behandlung der Zahlungen an die Schwestergesellschaften, womit die übrigen Aufrechnungen nicht mehr Streitgegenstand bilden. Bezüglich der umstritten gebliebenen Zahlungen bringt die Beschwerdeführerin vor, die Buchhaltungen der (ausländischen) Schwestergesellschaften seien zu Unrecht nicht überprüft und deshalb sei nicht erkannt worden, dass diese nur gerade Leistungen an die Beschwerdeführerin erbracht hätten. Dabei verkennt sie aber, dass der Drittvergleich vom Standpunkt der steuerpflichtigen Gesellschaft aus und nicht aus der Optik des Konzerns oder einer Konzerngesellschaft zu erfolgen hat (vgl. E. 2.2). Unter diesem Gesichtswinkel wurden die Vorbringen der Beschwerdeführerin von der Vorinstanz genügend gewürdigt; es liegt damit auch mit Blick auf die Überprüfung der Buchhaltung weder eine Verletzung des rechtlichen Gehörs noch eine offensichtlich unrichtige Sachverhaltsfeststellung vor. Mit ihren allgemein gehaltenen Vorbringen legt die Beschwerdeführerin auch nicht im Einzelnen dar, inwiefern die beiden Aspekte verletzt sein sollen, weshalb ihre Beschwerde die Begründungsanforderungen insoweit nicht erfüllt.

5.
Die Beschwerden betreffend die Kantons- und Gemeindesteuern 2002 und 2003 erweisen sich damit als unbegründet und sind entsprechend abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann. Mit der Bestätigung des angefochtenen Entscheids wird auch der (im Übrigen nicht substanziierte) Eventualantrag auf Einholung eines amtlichen Gutachtens gegenstandslos.

6.
Entsprechend dem Verfahrensausgang sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 65 f . BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C_862/2011 und 2C_863/2011 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerden werden abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

3.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 6'000.-- wird der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 13. Juni 2012

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Die Gerichtsschreiberin: Hänni

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
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SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 24 Allgemeines - 1 Der Gewinnsteuer unterliegt der gesamte Reingewinn. Dazu gehören auch:
¹	Der Gewinnsteuer unterliegt der gesamte Reingewinn. Dazu gehören auch:
^a	der der Erfolgsrechnung belastete, geschäftsmässig nicht begründete Aufwand;
^b	die der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträge, Kapital-, Liquidations- und Aufwertungsgewinne;
^c	die Zinsen auf verdecktem Eigenkapital (Art. 29a).
²	Kein steuerbarer Gewinn entsteht durch:
^a	Kapitaleinlagen von Mitgliedern von Kapitalgesellschaften und Genossenschaften einschliesslich Aufgelder und Leistungen à fonds perdu:
^b	Verlegung des Sitzes, der Verwaltung, eines Geschäftsbetriebes oder einer Betriebsstätte in einen andern Kanton, soweit keine Veräusserungen oder buchmässigen Aufwertungen vorgenommen werden;
^c	Kapitalzuwachs aus Erbschaft, Vermächtnis oder Schenkung.
³	Stille Reserven einer juristischen Person werden bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werte übernommen werden:
^a	bei der Umwandlung in eine Personenunternehmung oder in eine andere juristische Person;
^b	bei der Auf- oder Abspaltung einer juristischen Person, sofern ein oder mehrere Betriebe oder Teilbetriebe übertragen werden und soweit die nach der Spaltung bestehenden juristischen Personen einen Betrieb oder Teilbetrieb weiterführen;
^c	beim Austausch von Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechten anlässlich von Umstrukturierungen oder von fusionsähnlichen Zusammenschlüssen;
^d	bei der Übertragung von Betrieben oder Teilbetrieben, sowie von Gegenständen des betrieblichen Anlagevermögens auf eine inländische Tochtergesellschaft. Als Tochtergesellschaft gilt eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, an der die übertragende Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zu mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital beteiligt ist.109
^3bis	Überträgt eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft eine Beteiligung auf eine ausländische Konzerngesellschaft, so wird für die Differenz zwischen dem Gewinnsteuerwert und dem Verkehrswert der Beteiligung die Besteuerung aufgeschoben.110 Der Steueraufschub entfällt, wenn die übertragene Beteiligung an einen konzernfremden Dritten veräussert wird, wenn die Gesellschaft, deren Beteiligungsrechte übertragen wurden, ihre Aktiven und Passiven in wesentlichem Umfang veräussert oder wenn sie liquidiert wird.111
^3ter	Bei einer Übertragung auf eine Tochtergesellschaft nach Absatz 3 Buchstabe d werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert, soweit während den der Umstrukturierung nachfolgenden fünf Jahren die übertragenen Vermögenswerte oder Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechte an der Tochtergesellschaft veräussert werden; die Tochtergesellschaft kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen.112
^3quater	Zwischen inländischen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften, welche nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse durch Stimmenmehrheit oder auf andere Weise unter einheitlicher Leitung einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft zusammengefasst sind, können direkt oder indirekt gehaltene Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer anderen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, Betriebe oder Teilbetriebe sowie Gegenstände des betrieblichen Anlagevermögens zu den bisher für die Gewinnsteuer massgeblichen Werten übertragen werden. Vorbehalten bleibt die Übertragung auf eine inländische Tochtergesellschaft nach Absatz 3 Buchstabe d.113 114
^3quinquies	Werden im Fall einer Übertragung nach Absatz 3quater während der nachfolgenden fünf Jahre die übertragenen Vermögenswerte veräussert oder wird während dieser Zeit die einheitliche Leitung aufgegeben, so werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert. Die begünstigte juristische Person kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen. Die im Zeitpunkt der Sperrfristverletzung unter einheitlicher Leitung zusammengefassten inländischen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften haften für die Nachsteuer solidarisch.115
⁴	Die Bestimmungen über Ersatzbeschaffungen (Art. 8 Abs. 4), über Abschreibungen (Art. 10 Abs. 1 Bst. a), über Rückstellungen (Art. 10 Abs. 1 Bst. b) und über den Verlustabzug (Art. 10 Abs. 1 Bst. c) gelten sinngemäss.
^4bis	Beim Ersatz von Beteiligungen können die stillen Reserven auf eine neue Beteiligung übertragen werden, sofern die veräusserte Beteiligung mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals oder mindestens 10 Prozent des Gewinns und der Reserven der anderen Gesellschaft ausmacht und diese Beteiligung während mindestens eines Jahres im Besitz der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft war.116
⁵	Leistungen, welche gemischtwirtschaftliche, im öffentlichen Interesse tätige Unternehmen überwiegend an nahe stehende Personen erbringen, sind zum jeweiligen Marktpreis, zu den jeweiligen Gestehungskosten zuzüglich eines angemessenen Aufschlages oder zum jeweiligen Endverkaufspreis abzüglich einer angemessenen Gewinnmarge zu bewerten; das Ergebnis eines jeden Unternehmens ist entsprechend zu berichtigen.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 46 Veranlagung - 1 Die Veranlagungsbehörde prüft die Steuererklärung und nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor.
¹	Die Veranlagungsbehörde prüft die Steuererklärung und nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor.
²	Abweichungen von der Steuererklärung gibt sie dem Steuerpflichtigen spätestens bei der Eröffnung der Veranlagungsverfügung bekannt.
³	Hat der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, so nimmt die Veranlagungsbehörde die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 48 Einsprache - 1 Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
¹	Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
²	Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann der Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen.
³	Im Einspracheverfahren hat die Veranlagungsbehörde die gleichen Befugnisse wie im Veranlagungsverfahren.
⁴	Die Veranlagungsbehörde entscheidet gestützt auf die Untersuchung über die Einsprache. Sie kann alle Steuerfaktoren neu festsetzen und, nach Anhören des Steuerpflichtigen, die Veranlagung auch zu dessen Nachteil abändern.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 58 Allgemeines - 1 Der steuerbare Reingewinn setzt sich zusammen aus:
¹	Der steuerbare Reingewinn setzt sich zusammen aus:
^a	dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrages des Vorjahres;
^b	allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie insbesondere:
^c	den der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne, vorbehältlich Artikel 64. ...133
²	Der steuerbare Reingewinn juristischer Personen, die keine Erfolgsrechnung erstellen, bestimmt sich sinngemäss nach Absatz 1.
³	Leistungen, welche gemischtwirtschaftliche, im öffentlichen Interesse tätige Unternehmen überwiegend an nahe stehende Personen erbringen, sind zum jeweiligen Marktpreis, zu den jeweiligen Gestehungskosten zuzüglich eines angemessenen Aufschlages oder zum jeweiligen Endverkaufspreis abzüglich einer angemessenen Gewinnmarge zu bewerten; das Ergebnis eines jeden Unternehmens ist entsprechend zu berichtigen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 132 Voraussetzungen - 1 Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
¹	Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
²	Richtet sich die Einsprache gegen eine einlässlich begründete Veranlagungsverfügung, so kann sie mit Zustimmung des Einsprechers und der übrigen Antragsteller (Art. 103 Abs. 1 Bst. b und 104 Abs. 1) als Beschwerde an die kantonale Steuerrekurskommission weitergeleitet werden.
³	Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann der Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 59 Geschäftsmässig begründeter Aufwand - 1 Zum geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören auch:
¹	Zum geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören auch:
^a	die eidgenössischen, kantonalen und kommunalen Steuern;
^b	die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist;
^c	die freiwilligen Leistungen von Geld und übrigen Vermögenswerten bis zu 20 Prozent des Reingewinns an juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die im Hinblick auf ihre öffentlichen oder gemeinnützigen Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind (Art. 56 Bst. g), sowie an Bund, Kantone, Gemeinden und deren Anstalten (Art. 56 Bst. a-c);
^d	die Rabatte, Skonti, Umsatzbonifikationen und Rückvergütungen auf dem Entgelt für Lieferungen und Leistungen sowie zur Verteilung an die Versicherten bestimmte Überschüsse von Versicherungsgesellschaften;
^e	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich Umschulungskosten, des eigenen Personals;
^f	gewinnabschöpfende Sanktionen, soweit sie keinen Strafzweck haben.
²	Nicht zum geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören insbesondere:
^a	Zahlungen von Bestechungsgeldern im Sinne des schweizerischen Strafrechts;
^b	Aufwendungen zur Ermöglichung von Straftaten oder als Gegenleistung für die Begehung von Straftaten;
^c	Bussen;
^d	finanzielle Verwaltungssanktionen, soweit sie einen Strafzweck haben.138
³	Sind Sanktionen nach Absatz 2 Buchstaben c und d von einer ausländischen Straf- oder Verwaltungsbehörde verhängt worden, so sind sie abziehbar, wenn:
^a	die Sanktion gegen den schweizerischen Ordre public verstösst; oder
^b	die steuerpflichtige Person glaubhaft darlegt, dass sie alles Zumutbare unternommen hat, um sich rechtskonform zu verhalten.139

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 123 - 1 Die Veranlagungsbehörden stellen zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest.
¹	Die Veranlagungsbehörden stellen zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest.
²	Sie können insbesondere Sachverständige beiziehen, Augenscheine durchführen und Geschäftsbücher und Belege an Ort und Stelle einsehen. Die sich daraus ergebenden Kosten können ganz oder teilweise dem Steuerpflichtigen oder jeder andern zur Auskunft verpflichteten Person auferlegt werden, die diese durch eine schuldhafte Verletzung von Verfahrenspflichten notwendig gemacht haben.

BGG:	42 65 68 71 82 83 89 95 97 105 106
BV:	29
BZP:	24
DBG:	57 58 59 123 130 132
StHG:	24 46 48 73