A-4286/2007 - 2010-04-08 - Verrechnungssteuer

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-4286/2007
{T 0/2}

Urteil vom 8. April 2010

Besetzung
Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richterin Salome Zimmermann, Richter Pascal Mollard,
Gerichtsschreiberin Nadine Mayhall.

Parteien
X._______, vertreten durch ...,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Verrechnungssteuer.

Sachverhalt:

A.
Die X._______ ist eine Genossenschaft im Sinne der Art. 828 ff . des Obligationenrechts vom 30. März 1911 (OR, SR 220) mit Sitz in ... . Gemäss Handelsregistereintrag bezweckt sie insbesondere, ihren Mitgliedern gesunde und billige Wohnungen in guter Qualität und zu günstigen Bedingungen zu beschaffen.

B.
B.a Im Jahre 2002 unterzog die Steuerverwaltung des Kantons A._______ die X._______ einer Buchprüfung. Am 19. Mai 2003 legte sie der X._______ einen Veranlagungsvorschlag für die direkte Bundessteuer für die Steuerperiode 1. Januar 1999 bis 31. Dezember 1999 vor. Die X._______ stimmte diesem Vorschlag am 1. Juli 2003 zu.
Des Weiteren wurden gegen mehrere Genossenschafter Nachsteuer- und Bussenverfahren eingeleitet. Für einzelne dieser Verfahren ist aktenkundig, dass das Bussenverfahren mangels Verschulden eingestellt worden ist.
B.b Mit Schreiben vom 11. Februar 2004 teilte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) der X._______ mit, dass auf den anlässlich dieser Buchprüfung aufgedeckten geldwerten Leistungen von insgesamt Fr. ... an Genossenschafter im Geschäftsjahr 1999 die Verrechnungssteuer in Höhe von 35 % geschuldet sei. Auf den fällig gewordenen und ausstehenden Steuerbeträgen sei zudem ohne Mahnung ein Verzugszins geschuldet.
Am 30. April 2004 nahm ein von der X._______ mandatierter Rechtsvertreter zu diesem Schreiben Stellung. Er brachte vor, die geltend gemachte Verrechnungssteuerforderung gehe auf eine mit der Steuerverwaltung des Kantons A._______ getroffene Vereinbarung zurück. Da sich die der X._______ aufgerechneten geldwerten Leistungen gemäss dieser Vereinbarung auf Fr. ... beliefen, stellte er den Antrag, die Berechnungsgrundlage der besagten Verrechnungssteuerforderung sei auf diesen Betrag zu reduzieren. Des Weiteren beantragte er, dass auf diesen Leistungen in Höhe von Fr. ... im Umfang von Fr. ... (Fr. ... betreffend B._______ und Fr. ... betreffend C._______) die Verrechnungssteuer von 35 % zu entrichten sei; für den restlichen Betrag im Umfang von Fr. ... werde hingegen das Meldeverfahren beansprucht.
B.c Mit Schreiben vom 13. Dezember 2005 lehnte die ESTV die gestellten Gesuche um Meldung statt Steuerentrichtung ab. Zudem setzte sie die geldwerten Leistungen fest, welche die X._______ einzelnen Genossenschaftsmitgliedern im Jahre 1999 erbrachte habe. Auf diesen geldwerten Leistungen erhob die ESTV die Verrechnungssteuer im Umfang von Fr. ... .
B.d In ihrem Entscheid vom 15. Dezember 2006 hielt die ESTV formell fest, dass die X._______ der ESTV Fr. ... an Verrechnungssteuer schulde, dieser Betrag der ESTV unverzüglich zu entrichten und darauf ab dem 31. Januar 2000 ein Verzugszins in Höhe von 5 % zu leisten sei. Die fünf Gesuche um Meldung statt Steuerentrichtung für einen Teil des Steuerbetrags lehnte die ESTV ab.

C.
C.a Gegen diesen Entscheid erhob die X._______ Einsprache und beantragte, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und es sei das Meldeverfahren im Verhältnis zu namentlich aufgeführten Genossenschaftern zu bewilligen.
Mit Entscheid vom 23. Mai 2007 wies die ESTV die Einsprache ab. Sie hielt an ihrer Steuerforderung in unveränderter Höhe fest und wies die X._______ an, diesen Betrag unverzüglich zu entrichten sowie auf die Begünstigten zu überwälzen. In Abänderung des angefochtenen Entscheids setzte sie das Datum, ab welchem der Verzugszins in Höhe von 5 % zu laufen beginne, auf den 18. Januar 2007 fest. Die Gesuche um Meldung statt Steuerentrichtung im Verhältnis zu:
D._______ für den Steuerbetrag von Fr. ... ;
E._______ für den Steuerbetrag von Fr. ... ;
F._______ für den Steuerbetrag von Fr. ... ;
G._______ für den Steuerbetrag von Fr. ... ;
H._______ für den Steuerbetrag von Fr. ... ;
wurden gemäss Ziff. 2.3 des Dispositivs abgewiesen.
C.b Mit Beschwerde vom 22. Juni 2007 an das Bundesverwaltungsgericht stellte die X._______ (Beschwerdeführerin) den Antrag, es sei der angefochtene Einspracheentscheid vom 23. Mai 2007 unter Kosten- und Entschädigungsfolge betreffend Antrag auf die Entrichtung der Verrechnungssteuer im Meldeverfahren aufzuheben und das Meldeverfahren im Verhältnis zu den unter C.a genannten Personen zuzüglich C._______ für einen Steuerbetrag von Fr. ... zu bewilligen. In ihrer Vernehmlassung schloss die Vorinstanz auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten werden könne.
Auf die Begründung der Anträge wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Das Verfahren vor Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), soweit das Verwaltungsgerichtsgesetz vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) nichts anderes bestimmt (Art. 2 Abs. 4 VwVG; Art. 37 VGG). Gemäss Art. 31 VGG beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 VwVG. Als anfechtbare Verfügungen gelten auch Einspracheentscheide der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung (Art. 5 Abs. 2 VwVG i.V.m. Art. 33 Bst. d VGG). Der Einspracheentscheid der ESTV vom 23. Mai 2007 ist damit als eine beim Bundesverwaltungsgericht anzufechtende Verfügung zu qualifizieren.
1.2
1.2.1 Das Beschwerdeverfahren vor Bundesverwaltungsgericht wird grundsätzlich von der Dispositionsmaxime beherrscht. Die Bestimmung des Streitgegenstandes obliegt demnach regelmässig den Parteien (ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, N. 1.56, 3.198).
Im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren sind in der Regel nur Rechtsverhältnisse zu überprüfen bzw. zu beurteilen, zu denen die zuständige Verwaltungsbehörde vorgängig verbindlich - in Form einer Verfügung - Stellung genommen hat. Insoweit bestimmt die Verfügung den beschwerdeweise weiterziehbaren Anfechtungsgegenstand. (BGE 135 V 141 E. 1.4.2, 134 V 418 E. 5.2.1). Es liegt allerdings in der Disposition des Beschwerdeführers, die erlassene Verfügung lediglich in Bezug auf einzelne Punkten effektiv anzufechten. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung (BGE 110 V 48 und seitherige Urteile) bilden entsprechend Anfechtungsgegenstand im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren, formell betrachtet, Verfügungen im Sinne von Art. 5 VwVG und - materiell - die in den Verfügungen geregelten Rechtsverhältnisse. Streitgegenstand bildet demgegenüber das auf Grund der Beschwerdebegehren tatsächlich angefochtene, somit als Prozessthema vor den (erst- oder zweitinstanzlichen) Richter gezogene Rechtsverhältnis (BGE 125 V 413 E. 2a).
Anfechtungs- und Streitgegenstand sind demnach identisch, wenn die Verfügung insgesamt angefochten wird; bezieht sich demgegenüber die Beschwerde nur auf einzelne der durch die Verfügung bestimmten Rechtsverhältnisse, gehören die nicht beanstandeten - verfügungsweise festgelegten - Rechtsverhältnisse zwar wohl zum Anfechtungs-, nicht aber zum Streitgegenstand (BGE 131 V 164 E. 2.1).
1.2.2 In ihrer Beschwerde beantragte die Beschwerdeführerin, der angefochtene Einspracheentscheid sei unter Kosten- und Entschädigungsfolge betreffend Antrag auf die Entrichtung der Verrechnungssteuer im Meldeverfahren aufzuheben und das Meldeverfahren im Verhältnis zu namentlich genannten Personen zu bewilligen (vgl. oben, C.b). Effektiv angefochten wurde somit Ziff. 2.3 des Dispositivs des Einspracheentscheids vom 23. Mai 2007 (vgl. dazu oben, C.a). Streitgegenstand im vorliegenden Beschwerdeverfahren vor Bundesverwaltungsgericht bildet somit einzig die Frage, ob die Vorinstanz die eingereichten Gesuche um Meldung statt Steuerentrichtung zu Recht abgewiesen hatte.
1.2.3 Die Beschwerdeführerin beantragt jedoch nicht nur die Bewilligung des Meldeverfahrens im Verhältnis zu den in Ziff. 2.3 des Dispositivs des Einspracheentscheids vom 23. Mai 2007 genannten Personen, sondern zusätzlich auch im Verhältnis zu C._______ für einen Steuerbetrag von Fr. ... .
Ein Gesuch um Meldung anstatt Steuerentrichtung im Verhältnis zu C._______ wurde weder im Schreiben vom 30. April 2004 (oben, B.b) noch mit Einsprache vom 15. Dezember 2006 (oben, C.a) anbegehrt. Im angefochtenen Einspracheentscheid wurde ein solches Gesuch im Verhältnis zu C._______ denn auch nicht abgewiesen (oben, C.a). Die Beschwerdeführerin bringt nicht vor, der Vorinstanz habe ein solches Gesuch im Verhältnis zu C._______ vorgelegen und sie habe dieses zu Unrecht nicht behandelt. Aufgrund der Aktenlage ist vielmehr davon auszugehen, dass ein solches Gesuch im Verhältnis zu C._______ seinerzeit nicht gestellt worden ist.
Es ergibt sich somit, dass ein Gesuch um Meldung anstatt Steuerentrichtung im Verhältnis zu C._______ nicht Gegenstand des vorinstanzlichen Verfahrens war, über welches mit Einspracheentscheid vom 23. Mai 2007 entschieden wurde. Entsprechend kann ein solches Gesuch nicht Prozessthema des vorliegenden Beschwerdeverfahrens vor Bundesverwaltungsgericht sein (oben, E. 1.2.1). In diesem Punkt ist somit auf die Beschwerde nicht einzutreten.

1.3 Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde wird - unter Vorbehalt der E. 1.2.2 und E. 1.2.3 - eingetreten.

2.
2.1 Die Verrechnungssteuerpflicht ist entweder durch Entrichtung der Steuer oder durch Meldung der steuerbaren Leistung zu erfüllen (Art. 11 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer [VStG, SR 642.21]). Es ist der ESTV verwehrt, andere Arten der Erfüllung anzuordnen oder zuzulassen (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-498/2007 vom 15. März 2010 E. 3.1, A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 5.1; TONI HESS, in: Zweifel/Athanas/ Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/2, Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, Basel 2005, N. 1 zu Art. 11 ).

2.2 Nach Art. 20 VStG kann dem Steuerpflichtigen gestattet werden, die Steuerpflicht durch Meldung der steuerbaren Leistung zu erfüllen, wo bei Kapitalerträgen die Steuerentrichtung zu unnötigen Umtrieben oder zu einer offenbaren Härte führen würde. Die Fälle, in denen das Meldeverfahren zulässig ist, werden abschliessend in Art. 24 der Verrechnungssteuerverordnung vom 19. Dezember 1966 (VStV, SR 642. 211) umschrieben (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-498/2007 vom 15. März 2010 E. 3.1, A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 5.2, IVO P. BAUMGARTNER, in: Zweifel/Athanas/Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/2, Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, Basel 2005, N. 15 zu Art. 20 ). Trotz der "kann"-Formulierung besteht unter den in Art. 24 VStV umschriebenen Voraussetzungen kein Ermessensspielraum der ESTV, sondern ein Anspruch auf Bewilligung des Meldeverfahrens (BGE 94 I 472 E. 2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1542/2006 vom 30. Juni 2008 E. 2.3.2; BAUMGARTNER, a.a.O., N. 19 zu Art. 20).
Einer Gesellschaft oder einer Genossenschaft kann auf ein entsprechendes Gesuch hin das Meldeverfahren insbesondere dann gestattet werden, wenn die anlässlich einer amtlichen Kontrolle oder Buchprüfung geltend gemachte Steuer eine Leistung betrifft, die in einem Vorjahre fällig geworden ist (Art. 24 Abs. 1 Bst. a VStV). Das Meldeverfahren ist aber in allen Fällen nur zulässig, wenn überdies feststeht, dass die Personen, auf welche die Steuer zu überwälzen wäre (Leistungsempfänger), nach Gesetz oder Verordnung Anspruch auf Rückerstattung dieser Steuer hätten, und wenn ihre Zahl zwanzig nicht übersteigt (Art. 24 Abs. 2 VStV).
Weder die ESTV noch - im Falle einer Beschwerde - das Bundesverwaltungsgericht haben über den Rückerstattungsanspruch natürlicher Personen zu entscheiden. Natürliche Personen haben ihren Antrag auf Rückerstattung vielmehr bei der Steuerbehörde des Kantons, in welchem sie wohnen, zu stellen (Art. 30 Abs. 1 VStG). Dieser kantonalen Behörde steht der Entscheid über den Rückerstattungsanspruch zu (Art. 52 Abs. 2 VStG). Die vorfrageweise Überprüfung der ESTV, ob der Rückerstattungsanspruch allenfalls verwirkt sein könnte, kann daher nur summarisch und ohne Verbindlichkeit für das kantonale Rückerstattungsverfahren erfolgen. Lässt sich der Rückerstattungsanspruch nicht ohne weiteres feststellen, weil eine Verwirkung der Rückerstattungsansprüche ernstlich in Betracht fällt, so ist das Meldeverfahren nicht zu bewilligen (BGE 115 Ib 274 E. 20c, 110 Ib 319 E. 6b; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-687/2008 vom 9. Juli 2009 E. 5.4, A-1542/2006 vom 30. Juni 2008 E. 2.3.3).

2.3 Nach Art. 23 VStG verwirkt den Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer, wer mit der Verrechnungssteuer belastete Einkünfte oder Vermögen, woraus solche Einkünfte fliessen, entgegen gesetzlicher Vorschrift der zuständigen Behörde nicht angibt.
2.3.1 Das Bundesgericht hat in ständiger Rechtsprechung zu Art. 23 VStG, wie schon zu Art. 8 des früheren Bundesratsbeschlusses vom 1. September 1943 über die Verrechnungssteuer (VStB; BS 6 326 ff.), die Auffassung der kantonalen und eidgenössischen Behörden bestätigt, wonach derjenige Pflichtige den Rückerstattungsanspruch verwirkt, der die massgeblichen Einkünfte und Vermögen nicht in der nächsten Steuererklärung deklariert oder die Selbstdeklaration nicht wenigstens so frühzeitig mit korrekten Angaben ergänzt, dass sie noch vor der Rechtskraft der Veranlagung berücksichtigt werden können (BGE 113 Ib 128 E. 2b; Urteil des Bundesgerichts 2C_601/2008 vom 25. November 2008 E. 3 mit weiteren Hinweisen). Eine Verwirkung des Rückerstattungsanspruchs tritt stets dann ein, wenn der Pflichtige die massgeblichen Vermögensbestandteile und daraus fliessenden Erträge nicht spätestens vor dem Rechtskräftigwerden der Veranlagung angibt. Erfolgt die Angabe erst nach diesem Zeitpunkt, so wird dies in allen Fällen als nicht ordnungsgemässe Deklaration betrachtet, was zur Verweigerung der Rückerstattung führt, und zwar unabhängig davon, ob ein Nach- und Steuerstrafverfahren eingeleitet wurde. Ausgeschlossen bleibt die Rückerstattung auch dann, wenn die steuerbaren Einkünfte und das Vermögen, woraus solche Einkünfte fliessen, offensichtlich nicht in Hinterziehungs- oder gar in Betrugsabsicht nicht (richtig und rechtzeitig) deklariert wurden (BGE 113 Ib 128 E. 2a).
2.3.2 Der Wortlaut von Art. 23 VStG setzt kein Verschulden voraus. Mit Blick auf die heute massgeblichen Vorschriften - insbesondere angesichts des Umstandes, dass Art. 53 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG, SR 642.14) und Art. 151 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG, SR 642.11) für die Erhebung einer Nachsteuer im Gegensatz zur früheren Rechtslage kein Verschulden mehr voraussetzen - erachtet es das Bundesgericht als zweifelhaft, ob der Eintritt der Verwirkung gemäss Art. 23 VStG überhaupt ein Verschulden voraussetze (Urteil des Bundesgerichts 2A.299/2004 vom 13. Dezember 2004 E. 4, auszugsweise wiedergegeben in PETER GURTNER, Die steuerrechtliche Rechtsprechung des Bundesgerichts im Jahre 2004 - Stempelabgaben und Verrechnungssteuer, in: Archiv für schweizerisches Abgaberecht 75 S. 56 ff.). Der Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer hänge primär von der Erfüllung objektiver Bedingungen, nämlich der Deklaration der mit der Verrechnungssteuer belasteten Einkünfte und der entsprechenden Vermögensteile ab; das subjektive Verschuldenselement spiele eher eine Rolle bei der Frage, ob dem Steuerpflichtigen eine spätere, nachträgliche Deklaration zugute zu halten sei, um die an sich bereits eingetretenen Verwirkungsfolgen wieder beseitigen zu können (Urteil des Bundesgerichts 2A.299/2004 vom 13. Dezember 2004 E. 4.2.1, auszugsweise wiedergegeben in GURTNER, a.a.O., S. 57 f.).
Bis anhin hat jedoch die bundesgerichtliche Rechtsprechung unter Hinweis darauf, dass Fahrlässigkeit die Anwendbarkeit des Art. 23 VStG jedenfalls rechtfertige, die Frage der Verschuldensabhängigkeit der Deklarationspflichtverletzung ausdrücklich offen gelassen (Urteile des Bundesgerichts 2C_601/2008 vom 25. November 2008 E. 3, 2A.299/2004 vom 13. Dezember 2004 E. 4.2.2, auszugsweise wiedergegeben in GURTNER, a.a.O., S. 57 f.; je mit weiteren Hinweisen). Festzuhalten ist in diesen Zusammenhang, dass das Bundesgericht Fahrlässigkeit mit Bezug auf die Nichtdeklaration von steuerbarem Vermögensertrag rasch bejaht. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung hat, zur Vermeidung einer schuldhaften Nichtdeklaration, selbst ein in steuerlichen Angelegenheiten unerfahrener Steuerpflichtiger bei objektiv angebrachten Zweifeln bezüglich der Steuerfreiheit eines Vorgangs diesen den Steuerbehörden in geeigneter Form bekannt zu geben. Dies gelte selbst für den Fall, dass der Steuerpflichtige ein Steuerberatungsunternehmen beigezogen habe (Urteil des Bundesgerichts 2A.299/2004 vom 13. Dezember 2004 E. 4.2.2, auszugsweise wiedergegeben in GURTNER, a.a.O., S. 57 f.).

3.
3.1 Aus den beiden abschliessend vorgesehenen Arten der Erfüllung der Verrechnungssteuer - Steuerentrichtung oder Meldung (vgl. oben E. 2.1) - folgt, dass zu keiner Zeit ein Wahlrecht zwischen Erfüllung der Verrechnungssteuerschuld und der Erfüllung der Staats- und direkten Bundessteuerschuld bestand. Richtet eine Genossenschaft wie vorliegend geldwerte Leistungen an die Genossenschafter aus, so kann sie nicht mit der Behauptung, die Genossenschafter hätten mittlerweile (im Rahmen eines Nachsteuerverfahrens betreffend Staats- und direkte Bundessteuer) die entsprechenden Leistungen deklariert und versteuert, womit dem Sicherungszweck der Verrechnungssteuer Genüge getan sei, um Verzicht auf die Erhebung der Verrechnungssteuer ersuchen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2668/2007 vom 13. November 2008 E. 6.2.2 und E. 6.3) bzw. einen Anspruch auf das Meldeverfahren geltend machen. Ob die ESTV zu Unrecht das Meldeverfahren unter Verweis darauf, dass eine Verwirkung des Rückerstattungsanspruchs der Leistungsempfänger ernsthaft in Betracht zu ziehen sei, verweigert hat, beurteilt sich einzig nach den in E. 2.3 dargestellten Kriterien; eine im Nachsteuerverfahren erfolgte Begleichung der Staats- und direkten Bundessteuerschuld durch die Leistungsempfänger ist dafür unerheblich.

3.2 Gemäss den Feststellungen der Vorinstanz blieb im vorinstanzlichen Verfahren unbestritten, dass sämtliche von der Einsprache betroffenen Leistungsempfänger die geldwerten Leistungen nicht ordnungsgemäss deklariert hatten. In ihrer - lediglich summarisch durchzuführenden Prüfung (vgl. dazu oben E. 2.2) - kam die ESTV zum Ergebnis, dass die Frage, ob die unterlassene Deklaration in Hinterziehungsabsicht oder - wie die Einsprecherin behaupte - aus blosser Unerfahrenheit bzw. aus Irrtum oder Fahrlässigkeit erfolgte, offen bleiben könne; der Rückerstattungsanspruch verwirke nämlich auch dann, wenn die Unterlassung lediglich aus Irrtum, Unerfahrenheit oder Fahrlässigkeit erfolgt sei.
Wie die Vorinstanz entscheidet auch das Bundesverwaltungsgericht nicht über den Rückerstattungsanspruch natürlicher Personen. Es prüft ebenfalls vorfrageweise nur summarisch, ob der Rückerstattungsanspruch allenfalls verwirkt sein könnte (oben E. 2.2). Die Beschwerdeführerin legt nicht dar, inwiefern die Feststellung der unterlassenen ordnungsgemässen Deklaration durch die Vorinstanz unrichtig oder unvollständig wäre. Entsprechend ist davon auszugehen, dass die vorliegend relevanten geldwerten Leistungen der Beschwerdeführerin durch die von der Einsprache betroffenen Leistungsempfänger (siehe dazu oben C.a und E. 1.2.3) nicht vor Rechtskraft der massgeblichen Veranlagung deklariert worden sind (vgl. dazu oben E. 2.3.1). Sie macht hingegen geltend, dass die Nichtdeklaration in allen Fällen weder absichtlich, noch fahrlässig oder nachlässig erfolgt sei. Dem hätten auch die Spezialdienste des kantonalen Steueramtes A._______ Rechnung getragen und in einzelnen Steuerstrafverfahren gegen bestimmte Genossenschafter auf die Erhebung einer Busse verzichtet. Entsprechend hätten alle im Beschwerdeantrag namentlich genannten Personen ihren Anspruch auf Rückerstattung der von der Beschwerdeführerin auf sie überwälzten Verrechnungssteuerschuld nicht verwirkt. Die Beschwerdeführerin kommt zum Schluss, dass alle Voraussetzungen von Art. 24 VStV erfüllt seien und das Meldeverfahren somit gewährt werden müsse.
Während es als erstellt zu gelten hat, dass die Empfänger der betreffenden geldwerten Leistungen der Beschwerdeführerin (siehe dazu oben C.a und E. 1.2.3) diese Leistungen nicht ordnungsgemäss deklariert haben (vgl. dazu oben E. 2.3.1), ist vorliegend streitig, ob diese Nichtdeklaration schuldhaft (oben E. 2.3.2) erfolgt ist. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung erscheint es jedoch fraglich, ob der Eintritt der Verwirkung gemäss Art. 23 VStG neben dem Erfordernis der Nichtdeklaration überhaupt ein Verschulden voraussetzt (oben E. 2.3.2). Angesichts dieser Rechtsprechung erscheint es als zweifelhaft, dass selbst eine schuldlose Nichtdeklaration - von welcher die Beschwerdeführerin ausgeht - die Verwirkungsfolge von Art. 23 VStG nicht nach sich ziehen würde. Eine vorfrageweise, summarische, für die zuständigen kantonalen Behörden nicht verbindliche Prüfung ergibt somit, dass eine Verwirkung des Rückerstattungsanspruchs der Empfänger der betreffenden geldwerten Leistungen der Beschwerdeführerin (siehe dazu oben C.a und E. 1.2.3) ernstlich in Betracht zu ziehen ist. Unter diesen Umständen kann das Meldeverfahren nicht bewilligt werden (oben E. 2.2).

3.3 Die Beschwerdeführerin macht zudem geltend, es sei ihr vom Steuerrevisor mündlich zugesichert worden, dass bei der Verrechnungssteuer zumindest für die Schweizer Genossenschafter das Meldeverfahren beansprucht werden könne und dass damit die Angelegenheit erledigt wäre.
Wie das Bundesgericht konkretisiert hat, verleiht der in Art. 9 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) enthaltene Grundsatz von Treu und Glauben Anspruch auf Schutz des berechtigten Vertrauens in behördliche Zusicherungen oder sonstiges, bestimmte Erwartungen begründendes Verhalten der Behörden (BGE 131 II 627 E. 6.1, 126 II 377 E. 3a). Dieser Grundsatz ist auch auf das Verhältnis zwischen den Steuerbehörden und den Steuerpflichtigen anwendbar. Angesichts der besonderen Stellung, welche das Legalitätsprinzip im Abgaberecht einnimmt, kommt dem Vertrauensschutz in diesem Bereich jedoch insbesondere dann eine lediglich eingeschränkte Bedeutung zu, wenn es mit dem Legalitätsprinzip in Konflikt tritt (BGE 131 II 627 E. 6.1; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-498/2007 vom 15. März 2010 E. 4.1).
Abgesehen davon, dass die Beschwerdeführerin im vorliegenden Verfahren keine Beweismittel eingereicht hat, welche ihre Darstellung stützen würden, könnte sie selbst bei Bestehen einer solchen Antwort vorliegend aus dieser keinen vom Gesetz nicht vorgesehenen Anspruch auf Bewilligung des Meldeverfahrens geltend machen. Ein solcher Anspruch würde insbesondere voraussetzen, dass die Beschwerdeführerin im Vertrauen auf diese Auskunft Dispositionen getroffen hätte, welche nicht ohne Nachteil rückgängig gemacht werden könnten (BGE 131 II 627 E. 6.1, 129 I 161 E. 4.1; PIERRE TSCHANNEN/ULRICH ZIMMERLI/MARKUS MÜLLER, Allgemeines Verwaltungsrecht, 3. Aufl., Bern 2009, S. 166). Solche mit Blick auf diese Auskunft getätigten Dispositionen sind von der Beschwerdeführerin weder geltend gemacht worden noch ersichtlich.

3.4 Nach dem Gesagten ist die Abweisung der Gesuche der Beschwerdeführerin um Meldung statt Steuerentrichtung im Verhältnis zu D._______, E._______, F._______, G._______ und H._______ durch die Vorinstanz nicht zu beanstanden. Da die Beschwerdeführerin den vorinstanzlichen Einspracheentscheid einzig in diesem Punkt angefochten hatte (vgl. oben, E. 1.2.2), ist die Beschwerde damit abzuweisen und der vorinstanzliche Entscheid zu bestätigen.

4.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die Beschwerdeführerin nach Art. 63 Abs. 1 VwVG die Verfahrenskosten zu tragen. Sie werden nach Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173. 320.2) auf Fr. 6'000.-- festgesetzt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe verrechnet. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 6'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem von ihr in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.

3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:
die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:

Michael Beusch Nadine Mayhall

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 828 - 1 Die Genossenschaft ist eine als Körperschaft organisierte Verbindung einer nicht geschlossenen Zahl von Personen oder Handelsgesellschaften, die in der Hauptsache die Förderung oder Sicherung wirtschaftlicher Interessen ihrer Mitglieder in gemeinsamer Selbsthilfe bezweckt oder die gemeinnützig ausgerichtet ist.701
¹	Die Genossenschaft ist eine als Körperschaft organisierte Verbindung einer nicht geschlossenen Zahl von Personen oder Handelsgesellschaften, die in der Hauptsache die Förderung oder Sicherung wirtschaftlicher Interessen ihrer Mitglieder in gemeinsamer Selbsthilfe bezweckt oder die gemeinnützig ausgerichtet ist.701
²	Genossenschaften mit einem zum voraus festgesetzten Grundkapital sind unzulässig.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 2
¹	Auf das Steuerverfahren finden die Artikel 12-19 und 30-33 keine Anwendung.
²	Auf das Verfahren der Abnahme von Berufs-, Fach- und anderen Fähigkeitsprüfungen finden die Artikel 4-6, 10, 34, 35, 37 und 38 Anwendung.
³	Das Verfahren bei Enteignungen richtet sich nach diesem Gesetz, soweit das Bundesgesetz vom 20. Juni 193012 über die Enteignung nicht davon abweicht.13
⁴	Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach diesem Gesetz, soweit das Verwaltungsgerichtsgesetz vom 17. Juni 200514 nicht davon abweicht.15

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 33 Vorinstanzen - Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
^a	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
^b	des Bundesrates betreffend:
^b1	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 200325,
^b10	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 195743;
^b2	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 200726,
^b3	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 201528 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
^b4	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG30,
^b5bis	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 201133 über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
^b6	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 200535,
^b7	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 200037,
^b8	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 201739,
^b9	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 201841 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
^c	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cbis	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cter	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
^dquinquies	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
^e	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
^f	der eidgenössischen Kommissionen;
^g	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
^h	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
ⁱ	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 11 - 1 Die Steuerpflicht wird erfüllt durch:
¹	Die Steuerpflicht wird erfüllt durch:
^a	Entrichtung der Steuer (Art. 12-18); oder
^b	Meldung der steuerbaren Leistung (Art. 19-20a).49
²	Die Verordnung umschreibt die Voraussetzungen, unter denen gegen Domizilerklärung (Affidavit) die Verrechnungssteuer auf Erträgen von Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss KAG50 nicht erhoben wird.51

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 20 - 1 Würde bei Kapitalerträgen die Steuerentrichtung zu unnötigen Umtrieben oder zu einer offenbaren Härte führen, so kann der steuerpflichtigen Person gestattet werden, ihre Steuerpflicht durch Meldung der steuerbaren Leistung zu erfüllen.
¹	Würde bei Kapitalerträgen die Steuerentrichtung zu unnötigen Umtrieben oder zu einer offenbaren Härte führen, so kann der steuerpflichtigen Person gestattet werden, ihre Steuerpflicht durch Meldung der steuerbaren Leistung zu erfüllen.
²	Der Bundesrat umschreibt die Fälle, in denen das Meldeverfahren zulässig ist. Das Meldeverfahren ist insbesondere bei Dividendenausschüttungen und geldwerten Leistungen im inländischen und grenzüberschreitenden Konzernverhältnis zuzulassen.
³	In den Fällen nach Artikel 16 Absatz 2bis Buchstaben a und b wird das Meldeverfahren unabhängig davon gewährt, ob die Meldung der steuerbaren Leistung, das Gesuch um Bewilligung des Meldeverfahrens oder die Geltendmachung des Anspruchs auf ein Meldeverfahren rechtzeitig erfolgt oder nicht.67

SR 642.211 Verordnung vom 19. Dezember 1966 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuerverordnung, VStV) - Verrechnungssteuerverordnung VStV Art. 24
¹	Der Gesellschaft oder Genossenschaft kann auf Gesuch hin gestattet werden, ihre Steuerpflicht durch Meldung der steuerbaren Leistung zu erfüllen (Art. 20 VStG):
^a	wenn die anlässlich einer amtlichen Kontrolle oder Buchprüfung geltend gemachte Steuer eine Leistung betrifft, die in einem Vorjahre fällig geworden ist;
^b	bei der Ausgabe oder Nennwerterhöhung von Aktien, Gesellschafts- oder Genossenschaftsanteilen zulasten der Reserven der Gesellschaft oder Genossenschaft (Gratisaktien u. dgl.);
^c	bei der Ausrichtung von Naturaldividenden oder des Liquidationsüberschusses durch Abtretung von Aktiven;
^d	bei der Verlegung des Sitzes ins Ausland.
²	Das Meldeverfahren ist in allen Fällen nur zulässig, wenn feststeht, dass die Personen, auf die die Steuer zu überwälzen wäre (Leistungsempfänger), nach dem VStG oder dieser Verordnung Anspruch auf Rückerstattung dieser Steuer hätten, und wenn ihre Zahl zwanzig nicht übersteigt.

SR 642.211 Verordnung vom 19. Dezember 1966 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuerverordnung, VStV) - Verrechnungssteuerverordnung VStV Art. 20
¹	Steuerbarer Ertrag von Aktien, Stammanteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung und Genossenschaftsanteilen ist jede geldwerte Leistung der Gesellschaft oder Genossenschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder an ihnen nahestehende Dritte, die sich nicht als Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden Anteile am einbezahlten Grund- oder Stammkapital darstellt (Dividenden, Boni, Gratisaktien, Gratis-Partizipationsscheine, Liquidationsüberschüsse und dergleichen).25
²	Steuerbarer Ertrag von Partizipations-, Genuss- und Beteiligungsscheinen ist jede geldwerte Leistung an den Inhaber des Partizipations-, Genuss- oder Beteiligungsscheins; die Rückzahlung des Nennwertes von unentgeltlich ausgegebenen Partizipationsscheinen oder Beteiligungsscheinen bildet nicht Bestandteil des steuerbaren Ertrags, wenn die Gesellschaft oder die Genossenschaftsbank nachweist, dass sie die Verrechnungssteuer auf dem Nennwert bei der Ausgabe der Titel entrichtet hat.26
³	...27

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 30 - 1 Natürliche Personen haben ihren Antrag auf Rückerstattung bei der Steuerbehörde desjenigen Kantons einzureichen, in dem sie am Ende des Kalenderjahres, in dem die steuerbare Leistung fällig wurde, Wohnsitz hatten.83
¹	Natürliche Personen haben ihren Antrag auf Rückerstattung bei der Steuerbehörde desjenigen Kantons einzureichen, in dem sie am Ende des Kalenderjahres, in dem die steuerbare Leistung fällig wurde, Wohnsitz hatten.83
²	Juristische Personen, Handelsgesellschaften ohne juristische Persönlichkeit und alle sonstigen in Absatz 1 nicht genannten Anspruchsberechtigten haben ihren Antrag bei der ESTV einzureichen.
³	Wo die Verhältnisse es rechtfertigen, kann der Bundesrat die Zuständigkeit abweichend ordnen.

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 52 - 1 Das kantonale Verrechnungssteueramt prüft die bei ihm eingereichten Anträge, untersucht den Sachverhalt und trifft alle Massnahmen, welche die richtige Ermittlung des Rückerstattungsanspruchs nötig macht.
¹	Das kantonale Verrechnungssteueramt prüft die bei ihm eingereichten Anträge, untersucht den Sachverhalt und trifft alle Massnahmen, welche die richtige Ermittlung des Rückerstattungsanspruchs nötig macht.
²	Nach Abschluss seiner Untersuchung trifft das Verrechnungssteueramt einen Entscheid über den Rückerstattungsanspruch; der Entscheid kann mit der Veranlagungsverfügung verbunden werden.
³	Wird dem Rückerstattungsantrag nicht oder nicht in vollem Umfange entsprochen, so ist der Entscheid kurz zu begründen.
⁴	Die vom Verrechnungssteueramt bewilligte Rückerstattung steht unter dem Vorbehalt einer Überprüfung des Anspruchs durch die ESTV gemäss Artikel 57.

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 23 - 1 Wer mit der Verrechnungssteuer belastete Einkünfte oder Vermögen, woraus solche Einkünfte fliessen, entgegen gesetzlicher Vorschrift der zuständigen Steuerbehörde nicht angibt, verwirkt den Anspruch auf Rückerstattung der von diesen Einkünften abgezogenen Verrechnungssteuer.
¹	Wer mit der Verrechnungssteuer belastete Einkünfte oder Vermögen, woraus solche Einkünfte fliessen, entgegen gesetzlicher Vorschrift der zuständigen Steuerbehörde nicht angibt, verwirkt den Anspruch auf Rückerstattung der von diesen Einkünften abgezogenen Verrechnungssteuer.
²	Die Verwirkung tritt nicht ein, wenn die Einkünfte oder Vermögen in der Steuererklärung fahrlässig nicht angegeben wurden und in einem noch nicht rechtskräftig abgeschlossenen Veranlagungs-, Revisions- oder Nachsteuerverfahren:
^a	nachträglich angegeben werden; oder
^b	von der Steuerbehörde aus eigener Feststellung zu den Einkünften oder Vermögen hinzugerechnet werden.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 53 - 1 Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert. Wegen ungenügender Bewertung allein kann keine Nachsteuer erhoben werden.
¹	Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert. Wegen ungenügender Bewertung allein kann keine Nachsteuer erhoben werden.
²	Das Recht, ein Nachsteuerverfahren einzuleiten, erlischt zehn Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, für die eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist.
³	Das Recht, die Nachsteuer festzusetzen, erlischt 15 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, auf die sie sich bezieht.
⁴	Wenn bei Einleitung eines Nachsteuerverfahrens ein Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung weder eingeleitet wird noch hängig ist noch von vornherein ausgeschlossen werden kann, wird die steuerpflichtige Person auf die Möglichkeit der späteren Einleitung eines solchen Strafverfahrens aufmerksam gemacht.196

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 151 - 1 Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismittel, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert.
¹	Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismittel, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert.
²	Hat der Steuerpflichtige Einkommen, Vermögen und Reingewinn in seiner Steuererklärung vollständig und genau angegeben und das Eigenkapital zutreffend ausgewiesen und haben die Steuerbehörden die Bewertung anerkannt, so kann keine Nachsteuer erhoben werden, selbst wenn die Bewertung ungenügend war.245

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 63
¹	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
²	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
³	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
⁴	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden.102
^4bis	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken.103
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen.104 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005105 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010106.107

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 64
¹	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
²	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
³	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
⁴	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung.108 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005109 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010110.111

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.