A-4930/2010 - 2011-10-21 - Stempelabgaben - Emissionsabgabe (Art. 5a Abs. 2 StG)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-4930/2010

Urteil vom 21. Oktober 2011

Richter Michael Beusch (Vorsitz),

Besetzung Richter Daniel Riedo, Richter Daniel de Vries Reilingh,

Gerichtsschreiber Keita Mutombo.

X._______ AG, ...,

Parteien vertreten durch ...,

Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,

Hauptabteilung Direkte Bundessteuer,

Verrechnungssteuer, Stempelabgaben,

Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Emissionsabgabe (Art. 5a Abs. 2 StG).

Sachverhalt:

A.
Am 28. Oktober 2009 emittierte die X._______ AG, ... (X._______), eine Anleihe von Fr. 400 Mio., unterteilt in Obligationen zu je Fr. 5'000.-- Nominalwert. Es handelt sich dabei um eine Hybridanleihe ("Undated Fixed to Floating Rate Subordinated Bonds"; bf. Beilagen 4b und 4c), die durch die X._______ (nicht aber durch die Gläubiger) vierteljährlich ordentlich kündbar ist, erstmals per 28. Oktober 2016, d.h. nach sieben Jahren seit der Ausgabe.

B.
Im Rahmen verschiedener Korrespondenzen zwischen der X._______ und der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) stellte sich Erstere auf den Standpunkt, sie habe für die besagte Anleihe eine Emissionsabgabe für (lediglich) sieben anstatt zehn Jahre zu entrichten. Nach Ablauf von sieben Jahren habe sie (die X._______) ein Kündigungsrecht. Dies bewirke, dass bei Fehlen einer solchen Kündigung jeweils eine Verlängerung der Laufzeit eintrete, die gemäss Art. 5a Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG, SR 641.10) als Erneuerung gelte, mit der Folge, dass sie bis auf weiteres die Emissionsabgabe nur für sieben Jahre schulde.

Demgegenüber vertrat die ESTV die Auffassung, es liege eine zeitlich unbefristete Laufzeit vor. Deshalb berechne sich die Emissionsabgabe für die betroffene Anleihe gestützt auf Art. 17a Abs. 3 der Verordnung vom 3. Dezember 1973 über die Stempelabgaben (StV, SR 641.101) vorderhand für eine Frist von zehn Jahren.

C.
Gestützt auf das Abrechnungsformular vom 5. November 2009 bezahlte die X._______ für die in Rede stehende Anleihe eine Emissionsabgabe von Fr. 4'800'000.-- mit Valuta vom 9. November 2009. Davon entfällt ein Betrag von Fr. 1'440'000.-- auf drei von zehn Jahren. In diesem Umfang erklärte die X._______ ihre Überweisung als unter Vorbehalt erbracht, weil die Laufzeit der Obligation emissionsabgaberechtlich sieben Jahre nicht übersteige.

D.
Mit formellem Entscheid vom 26. Januar 2010 bestätigte die ESTV ihre Auffassung und stellte eine Abgabenschuld von Fr. 4'800'000.-- fest. Die dagegen mit Eingabe vom 26. Februar 2010 erhobene Einsprache der X._______ wurde durch die ESTV mit Einspracheentscheid vom 3. Juni 2010 abgewiesen.

E.
Mit Eingabe vom 7. Juli 2010 liess die X._______ (nachfolgend: Beschwerdeführerin) beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde einreichen und beantragen, der Einspracheentscheid vom 3. Juni 2010 sei aufzuheben und die Emissionsabgabe auf Fr. 3'360'000.-- festzulegen; der zu viel bezahlte Betrag von Fr. 1'440'000.-- nebst Zins zu 5 % sei auf ihr Konto bei der Y._______ AG zurückzuerstatten; eventualiter sei bei Kündigung der Anleihe an einem Datum vor Ablauf der dem Ausgabetermin folgenden zehn Jahre die Emissionsabgabe für die tatsächliche Laufzeit neu zu berechnen und ihr der bei Ausgabe zu viel bezahlte Betrag auf ihr vorerwähntes Bankkonto zurückzuerstatten - alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der ESTV.

F.
In ihrer Vernehmlassung vom 23. September 2010 schloss die ESTV auf kostenfällige Abweisung der Beschwerde.

G.
Mit unaufgeforderter nachträglicher Eingabe vom 7. Oktober 2010 nahm die Beschwerdeführerin zu einzelnen Ausführungen der Vorinstanz Stellung, wobei sie ihre Anträge bestätigte.

H.
Mit Schreiben vom 29. Oktober 2010 hielt die ESTV ihrerseits an ihrem Antrag auf Abweisung der Beschwerde fest und verzichtete im Übrigen auf die Einreichung einer Duplik.

I.
Auf die Vorbringen der Parteien wird - soweit entscheidwesentlich - in den Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1. Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die ESTV ist eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG. Die Zuständigkeit des Bundesverwaltungsgerichts zur Behandlung der Beschwerde ist somit gegeben. Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet sich gemäss dessen Art. 37 das Verfahren nach dem VwVG.

1.2. Die Beschwerdeführerin erfüllt die Voraussetzungen der Beschwerdelegitimation nach Art. 48 Abs. 1 VwVG, soweit sie an der Überprüfung des angefochtenen Urteils ein aktuelles Rechtsschutzinteresse besitzt (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-8104/2007 vom 12. Juni 2008 E. 2 mit Hinweisen; André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 2.70 mit weiteren Hinweisen). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde ist - mit der nachfolgend in E. 5 gemachten Einschränkung - somit einzutreten.

1.3. Das Bundesverwaltungsgericht wendet das Recht von Amtes wegen an. Es ist demzufolge verpflichtet, auf den festgestellten Sachverhalt die richtige Rechtsnorm und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es überzeugt ist (Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 1.54, unter Verweis auf BGE 119 V 347 E. 1a). Dies hat zur Folge, dass das Bundesverwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz an die rechtliche Begründung der Begehren nicht gebunden ist (vgl. Art. 62 Abs. 4 VwVG) und eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen (teilweise) gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit einer von der Vorinstanz abweichenden Begründung bestätigen kann (vgl. BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen).

1.4. Gestützt auf die direkt aus der Verfassung fliessenden minimalen Verfahrensgarantien (insbesondere das rechtliche Gehör gemäss Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April1999 [BV, SR 101]) kann auch im Steuerverfahren die Anhörung von Parteien und die Einvernahme von Zeugen in bestimmten Fällen geboten sein (vgl. [statt vieler] Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-6299/2009 vom 21. April 2011 E. 2.2.4 mit weiteren Hinweisen).

Keine Verletzung des rechtlichen Gehörs liegt vor, wenn eine Behörde auf die Abnahme beantragter Beweismittel verzichtet, weil eine antizipierte Beweiswürdigung ergibt, dass die angebotenen Beweise eine nicht erhebliche Tatsache betreffen oder offensichtlich untauglich sind oder sich der Sachverhalt auch sonst genügend ermitteln lässt (BGE 131 I 153 E. 3, 124 I 208 E. 4a, 122 II 464 E. 4a, je mit Hinweisen; Urteil des Bundesgerichts 2C_115/2007 vom 11. Februar 2008 E. 2.2; [statt vieler] Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-135/2011 vom 27. September 2011 E. 1.4; Moser/Beusch/Kneubühler, a.a.O., Rz. 3.144 ff.).

So kann beispielsweise auf eine Parteibefragung verzichtet werden, wenn sich daraus offensichtlich keine neuen Tatsachen ergeben würden bzw. davon auszugehen ist, dass an einer mündlichen Befragung nichts anderes würde behauptet werden, als was sich bereits aus den bisherigen Eingaben ergibt ([statt vieler] Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-6299/2009 vom 21. April 2011 E. 3.1, A-710/2007 vom 24. September 2009 E. 2.2, A-1599/2006 vom 10. März 2008 E. 2.4 mit Hinweis).

2.

2.1. Nach dem Grundsatz der Gesetzmässigkeit bedarf jedes staatliche Handeln einer gesetzlichen Grundlage (Art. 5 Abs. 1 BV). Inhaltlich gebietet das Gesetzmässigkeitsprinzip, dass staatliches Handeln insbesondere auf einem Rechtssatz (generell-abstrakter Struktur) von genügender Normstufe und genügender Bestimmtheit zu beruhen hat ([statt vieler] Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3454/2010 vom 19. August 2011 E. 1.4 mit weiteren Hinweisen).

2.2.

2.2.1. Im Schweizer Steuerrecht kommt dem Legalitätsprinzip herausragende Bedeutung zu. Bereits auf Verfassungsebene ist festgehalten, dass die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln sind (Art. 127 Abs. 1 BV), wobei unter dem Terminus "Gesetz" das sog. Gesetz im formellen Sinn zu verstehen ist (vgl. auch anstelle vieler: BGE 128 II 112 E. 5). Wenngleich das Gesetz genügend bestimmt sein muss, sodass die den Rechtsunterworfenen treffenden (Steuer-)Pflichten hinreichend voraussehbar sind, so ist es unmöglich, Gesetze zu erlassen, aus denen die Lösung für jede denkbare Konstellation logisch zwingend abgeleitet werden könnte. Die Konkretisierung einer Norm im Hinblick auf einzelne Lebenssachverhalte als Teil der Gesetzesanwendung geschieht alsdann durch Auslegung. Deren Ziel ist die Ermittlung des Sinngehalts der Bestimmung. Ausgangspunkt jeder Auslegung ist dabei der Wortlaut, doch kann dieser nicht allein massgebend sein. Vom Wortlaut kann abgewichen werden, wenn triftige Gründe für die Annahme bestehen, dass er nicht den wahren Sinn der Vorschrift wiedergibt. Solche Gründe können sich aus der Entstehungsgeschichte, aus Sinn und Zweck der Norm oder aus dem Zusammenhang mit anderen Gesetzesbestimmungen ergeben. Das Bundesgericht hat sich bei der Auslegung von Erlassen stets von einem Methodenpluralismus leiten lassen (vgl. anstelle vieler: BGE 131 II 13 E. 7.1 S. 31 mit Hinweisen; vgl. auch [allgemein] Thomas Gächter, Rechtsmissbrauch im öffentlichen Recht, Zürich etc. 2005, S. 69 ff., 254 ff.; [steuerrechtsspezifisch] Peter Locher, Rechtsmissbrauchsüberlegungen im Recht der direkten Steuern der Schweiz, in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 75 S. 683 ff.). Sind mehrere Lösungen denkbar, ist jene zu wählen, die der Verfassung entspricht. Allerdings findet die verfassungskonforme Auslegung - selbst bei festgestellter Verfassungswidrigkeit - im klaren Wortlaut und Sinn einer Gesetzesbestimmung ihre Schranke (Art. 190 BV; BGE 131 II 710 E. 4.1; BVGE 2007/41 E. 4.2).

2.2.2. Werden Rechtssetzungskompetenzen des Gesetzgebers auf den Verordnungsgeber (im Bund an den Bundesrat) übertragen, spricht man von Gesetzesdelegation. Der Gesetzgeber ermächtigt damit im (formellen) Gesetz die Exekutive zum Erlass von (sog. unselbständigen) Verordnungen. Die Gesetzesdelegation gilt grundsätzlich als zulässig (Art. 164 Abs. 1 BV; [statt vieler] Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3454/2010 vom 19. August 2011 E. 1.4.1 mit weiteren Hinweisen).

Bei unselbständigen Verordnungen (oder einzelnen Verordnungsbestimmungen) werden zwei Kategorien unterschieden: Die gesetzesvertretendenVerordnungen ergänzen oder ändern die gesetzliche Regelung und übernehmen damit Gesetzesfunktion. Solche darf der Bundesrat gemäss Art. 164 Abs. 1 BV nur gestützt auf eine besondere Ermächtigung des Gesetzgebers erlassen, d.h. es braucht eine genügende Delegationsnorm im Gesetz (im vorstehenden Sinn). Vollziehungsverordnungenhingegen sollen Gesetzesbestimmungen verdeutlichen und soweit nötig das Verfahren regeln. Sie dürfen - im Vergleich zum Gesetz - nicht zusätzliche Pflichten auferlegen, selbst wenn diese mit dem Gesetzeszweck im Einklang stehen. Ebenso wenig dürfen sie Ansprüche, die aus dem Gesetz hervorgehen, beseitigen. Zum Erlass von Vollziehungsverordnungen ist der Bundesrat grundsätzlich aufgrund von Art. 182 Abs. 2 BV auch ohne gesetzliche Ermächtigung befugt ([statt vieler] Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-3454/2010 vom 19. August 2011 E. 1.4.2 mit weiteren Hinweisen).

3.

3.1. Der Bund erhebt Stempelabgaben u.a. auf der Ausgabe inländischer Obligationen (Art. 1 Abs. 1 Bst. a Ziff. 4 StG). Gegenstand der Abgabe ist gestützt auf Art. 5a Abs. 1 Bst. a StG u.a. die Ausgabe von Obligationen sowie von Ausweisen über Unterbeteiligungen an Darlehensforderungen gegen inländische Schuldner durch einen Inländer. Die Erneuerung von Obligationen und Geldmarktpapieren ist der Ausgabe gleichgestellt. Als Erneuerung gelten die Erhöhung des Nennwertes, die Verlängerung der vertraglichen Laufzeit sowie die Veränderung der Zinsbedingungen bei Titeln, welche ausschliesslich auf Kündigung hin rückzahlbar sind (Art. 5a Abs. 2 StG).

Die Abgabeforderung entsteht bei Obligationen und Geldmarktpapieren im Zeitpunkt ihrer Ausgabe (Art. 7 Abs. 1 Bst. f StG). Sie wird vom Nominalwert berechnet und beträgt namentlich bei Anleihensobligationen, Rententiteln, Pfandbriefen und Schuldbuchforderungen 1,2 Promille für jedes volle oder angefangene Jahr der maximalen Laufzeit (Art. 9a Bst. a StG). Abgabepflichtig ist der inländische Schuldner, der die Titel ausgibt (Art. 10 Abs. 3 StG). Für die Abgabepflicht ist ohne Belang, ob der Anleihensschuldner auf den Druck von Einzelurkunden verzichtet und statt dessen eine Globalurkunde ausstellt, welche die Gesamtheit der bei der Anleihensemission begebenen Titel verbrieft (Conrad Stockar, in: Zweifel/Athanas/Bauer-Balmelli [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht II/3, Basel 2006 [nachfolgend: Kommentar Steuerrecht II/3)], N 3 zu Art. 1 StG).

3.2. Die Stempelabgabe ist eine Kapitalverkehrssteuer, die an bestimmte, im Gesetz umschriebene Vorgänge des Rechtsverkehrs anknüpft (weshalb in der Literatur auch oft von "Rechtsverkehrssteuer" die Rede ist). Für ihre Festsetzung ist der wirkliche Inhalt der Urkunden oder Rechtsvorgänge massgebend. Dem formalen Charakter dieser Steuer entspricht, dass für die Abgabepflicht die rechtliche Gestaltung eines Geschäfts entscheidend ist und nicht der von den Beteiligten verfolgte wirtschaftliche Zweck. Die Verwaltung darf sich deshalb grundsätzlich nicht von der wirtschaftlichen Betrachtungsweise leiten lassen. Eine Ausnahme gilt dort, wo das Gesetz selber wirtschaftlich geprägte Begriffe und Umschreibungen verwendet, insbesondere im Zusammenhang mit Art. 5 Abs. 2 Bst. b StG, d.h. bei der Umschreibung des sog. Mantelhandels (vgl. dazu schon Urteil des Bundesgerichts vom 5. Februar 1996, veröffentlicht in ASA 65 S. 666 E. 3a mit Hinweisen; Urteil des Bundesgerichts 2C_349/2008 vom 14. November 2008 E. 2.4; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-7094/2008 vom 7. Juli 2010 E. 2.1).

3.3. Die im Gesetz bezeichneten Rechtsvorgänge lösen auch dann die Stempelabgabepflicht aus, wenn keine Urkunden ausgestellt oder umgesetzt werden (BGE 105 Ib 175 E. 2a). Auch dies ist eine Folge der vom Verfassungs- und Gesetzgeber gewählten Konzeption, wonach Gegenstand der Belastung durch die Stempelabgabe nicht die Urkunde (das Papier) an sich, sondern das dahinter stehende materielle Rechtsverhältnis ist. Die Stempelabgaben sind im Gegensatz zu den kantonalen Stempelabgaben keine Urkunden- oder "Papierverbrauchssteuern", sondern - wie vorstehend bereits dargestellt - Rechtsverkehrssteuern (Peter Locher, in: Kommentar zur Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 29. Mai 1874, Basel/Zürich/Bern 1996, N 15 zu Art. 41bisaBV; Stockar, in: Kommentar Steuerrecht II/3, N 3 f. zu Art. 1 StG und N 24 und N 31 ff. zu Vorbemerkungen StG mit Hinweisen; MICHAEL BEUSCH, in: Kommentar Steuerrecht II/3, N 9 zu Art. 3 StG; siehe auch: Marco Duss/Julia von Ah/Roman Sieber, in: Kommentar Steuerrecht II/3, N 6 ff. und N 94 zu Art. 5 StG). Der Begriff der "Stempelabgabe" wird in der Lehre denn auch als irreführend bezeichnet, weil die Steuer nichts mehr mit einem Stempel zu tun habe und nicht die Urkunde besteuert werde, sondern das hinter ihr stehende materielle Rechtsverhältnis (Urs R. Behnisch, in: Die schweizerische Bundesverfassung, Kommentar, 2. Aufl., Zürich 2008, N 7 zu Art. 132 BV; siehe auch Philippo Lurà, in: Oberson/Hinny [Hrsg.], Kommentar Stempelabgaben, Genf/Zürich 2006, N 10 zu Art. 13 StG: "Le droit de timbre de négociation impose le transfert de la propriété, il n'impose pas le document qui est l'objet de la transaction"; vgl. zum Ganzen: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-6020/2007 vom 11. Mai 2009 E. 3.5).

4.
Im vorliegenden Fall ist zwischen den Parteien unbestritten, dass die Beschwerdeführerin aufgrund ihres statutarischen Sitzes Inländerin im Sinn von Art. 4 Abs. 1 StG ist. Ebenfalls nicht im Streit liegt die Tatsache, dass die fragliche Anleihe eine Obligation gemäss Art. 4 Abs. 3 bzw. Art. 5a Abs. 1 StG darstellt und als Anleihensobligation im Sinn von Art. 9a Bst. a StG der Emissionsabgabe zum Satz von 1,2 Promille pro Jahr der maximalen Laufzeit unterliegt. Umstritten ist jedoch die Anwendung von Art. 5a Abs. 2 StG, Art. 9a Bst. a StG und Art. 17a StV sowie der Begriff der "maximalen Laufzeit".

4.1. Die Beschwerdeführerin ist im Wesentlichen der Auffassung, dass die Anleihe aufgrund des grundlegenden Zinswechsels nach sieben Jahren emissionsabgaberechtlich erneuert werde; die Anleihe also gestützt auf Art. 5a Abs. 2 StG als auf die "Grundlaufzeit" befristet gelte und mit Ablauf der "Grundlaufzeit" die Neuausgabe einer zweiten Anleihe erfolge. Die "maximale Laufzeit" der Anleihe gemäss Art. 9a StG betrage daher von Gesetzes wegen sieben Jahre. Dies ergebe sich direkt aus Art. 9a Bst. a i.V.m. Art. 5a Abs. 2 StG.

Demgegenüber hält die ESTV dafür, der seitens der Beschwerdeführerin angerufene Art. 5a Abs. 2 StG gelange nicht zur Anwendung, weil er für die Erneuerung von bisher laufenden Anleihen gedacht sei, bei denen während der Laufzeit die im Gesetz ausgeführten Tatbestände (wie namentlich die "Veränderung der Zinsbedingen"; vgl. dazu oben E. 3.1) ändern. Ein solcher Tatbestand setze folglich voraus, dass die Parteien im Nachgang zur seinerzeitigen Emission einer Anleihe neue Eingriffe in dieselbe vornehmen würden, welche inhaltlich einer Neuemission gleichkämen. Sofern nun aber bereits die mit der eigentlichen Emission verbundenen Abmachungen spätere Änderungsmöglichkeiten vorsähen, fehle ein solcher nachträglicher Eingriff, weshalb die Fiktion von Art. 5a Abs. 2 StG nicht greife.

4.2.

4.2.1. Laut eigenen Angaben der Beschwerdeführerin hat die hier zur Diskussion stehende Anleihe keine begrenzte Laufzeit. Die Anleihe könne jedoch durch sie (die Beschwerdeführerin) auf den 28. Oktober 2016 (dies entspreche dem Datum des Ablaufs der "Grundlaufzeit" von sieben Jahren) und danach jeweils vierteljährlich auf jeden nächsten Zinstermin (28. Januar, 28. April, 28. Juli und 28. Oktober) ordentlich gekündigt werden. Sie (die Beschwerdeführerin) könne das Kündigungsrecht als Gestaltungsrecht einseitig ausüben; dieses sei an keine Bedingungen geknüpft. Demgegenüber sei ein Kündigungsrecht der Anleihensgläubiger - um Eigenkapitalausweis im IFRS-Abschluss (International Financial Reporting Standards) zu ermöglichen - ausgeschlossen; die Anleihe gelte deswegen als "ewig". Vorbehalten bleibe eine ausserordentliche Kündigung durch die Anleihensgläubiger, infolge Verzugs (der Beschwerdeführerin) wegen Konkurs oder Auflösung oder Liquidation aus finanziellen Gründen (Ziff. 15 der Beschwerde).

Auch die ESTV geht davon aus, dass die Beschwerdeführerin eine Anleihe emittiert habe, deren zugrunde liegender Vertrag (sogar ausdrücklich) keine bestimmte Laufzeit festlege. Damit erweist sich des Weiteren als unstrittig, dass es sich bei der vorliegend zu beurteilenden Ausgabe um Titel mit vertraglich nicht festgelegter, unbefristeter Laufzeit handelt.

4.2.2. Nun aber hält die Beschwerdeführerin dafür, das Stempelgesetz gehe in Fällen wie dem vorliegenden von der Emission einer befristeten Anleihe aus. Der Umstand, dass der Zinswechsel von vornherein feststehe, stelle stempelabgaberechtlich eine von Beginn an festgelegte fingierte Befristung der ursprünglich emittierten Obligation dar. Diese beinhalte stempelabgaberechtlich die Emission einer späteren, mit einer neuen Zinsklausel versehenen Obligation. Denn mit Ablauf der "Grundlaufzeit" (damit meint die Beschwerdeführerin wie erwähnt den Zeitpunkt der erstmaligen Kündigungsmöglichkeit per 28. Oktober 2016; vgl. E. 4.2.1) ändere sich der Charakter der Anleihe grundlegend. So wechsle namentlich der "feste Zinssatz von marktkonformen 6.5 % auf einen aus Sicht Emission nicht-marktkonformen variablen Zinssatz, der sich aus dem CHF-LIBOR [London Interbank Offered Rate] für dreimonatige CHF-Depositeneinlagen (bei Emission rund 1 %) und einem Zuschlag (Margin) von 9.415 % p.a." zusammensetze, was bei Emission zusammen ca. 11.5 % ausmache. Die markante Verteuerung um 5 % habe ihren Grund in der "technischen Auslegung der Anleihe auf die 7-jährige Grundlaufzeit". Die Verteuerung sorge dafür - so die Beschwerdeführerin weiter -, dass aus Sicht der Emission die Weiterführung der Anleihe für sie "über die 7-jährige Laufzeit hinaus wirtschaftlich absolut unattraktiv" sei und sie (die Beschwerdeführerin) dannzumal keine andere Wahl haben solle, "als die Anleihe aus wirtschaftlichen Überlegungen auf den Ablauf der Grundlaufzeit zu künden". Dieser "technische Kniff mit Zinsverteuerung" erlaube die Befristung der Anleihe, ohne deren angestrebten Eigenkapitalausweis im IFRS-Abschluss zu gefährden.

Mit der ESTV ist dem entgegen zu halten, dass entsprechend dem formalen Charakter der Stempelabgaben für die Festsetzung der Höhe des Steuerbetrags auf die rechtliche Gestaltung eines Geschäfts abzustellen ist und nicht auf den von den Beteiligten verfolgten wirtschaftlichen Zweck (vgl. oben E. 3.2). Damit vermag die bereits mit der Ausgabe der fraglichen Obligation festgelegte (spätere) Zinsverteuerung die im Grunde eingestandenermassen (E. 4.2.1) unbefristete Anleihe nicht (im Sinn einer "Grundlaufzeit" technisch) zu befristen. Mithin ist steuerlich nicht beachtlich, dass die Weiterführung der Anleihe über die 7-jährige Laufzeit hinaus laut Beschwerdeführerin unattraktiv ist, da dieser Einschätzung - wie die Beschwerdeführerin selber ausführt - eine rein wirtschaftliche Betrachtungsweise zu Grunde liegt. Daran ändert nichts, dass - wie die Beschwerdeführerin mit Verweis auf die Lehre geltend macht - (angeblich) viele Autoren solche Anleihen als mit befristeten Anleihen vergleichbar erachten und dabei von einer "künstlich geschaffenen Endfälligkeit" sprechen würden (vgl. Hinweis bei Rene Bösch, in: Reutter/Werlen [Hrsg.], Kapitalmarkttransaktionen III, Hybride Finanzinstrumente, Zürich 2008, S. 52 [bf. Beilage 9]). Denn aus der für das Stempelabgaberecht einzig massgebenden formalen Optik (E. 3.2) bleiben auch "ewige Darlehen und Perpetuals" (d.h. ewige Anleihen oder Annuitätsanleihen), die mit einer "step-up" Klausel ausgestattet sind, gemäss welcher sich der Zinssatz nach Ablauf der "Grundlaufzeit" erhöht (Bösch, a.a.O., S. 52), solche mit vertraglich nicht festgelegter Laufzeit.

4.3. Im Folgenden stellt sich die Frage, ob die Anwendung von Art. 5a Abs. 2 StG zwingend eine nachträgliche "Erneuerung" der Anleihensbedingungen voraussetzt.

4.3.1. Die Beschwerdeführerin verneint dies und ist der Ansicht, dass sich mit Ablauf der "Grundlaufzeit" (insb. verbunden mit der Zinsverteuerung) eines der grundlegenden Merkmale der Anleihe - wie von Art. 5a Abs. 2 StG gefordert - ändere, sodass sie danach nicht mehr als identisch, sondern als neue bzw. erneuerte Obligation erscheine. Es sei somit davon auszugehen, dass eine Zinsänderung im Sinn von Art. 5a Abs. 2 StG vorliege. Diese Bestimmung fingiere eine emissionsabgabepflichtige Neuausgabe einer Obligation immer dann, wenn gewisse klar definierte Ereignisse, wie zum Beispiel eine Zinsänderung bei einer auf Kündigung gestellten Obligation, eintreten würden. Der Grund dafür liege darin, dass der Eintritt eines solchen Ereignisses stempelabgaberechtlich als eine wesentliche Änderung der Obligation betrachtet werde. Es liege ein Eingriff in die grundlegenden Merkmale und damit in die materielle Identität der Anleihe vor. Damit erfolge ein Bruch, sodass die Obligation danach als neu bzw. erneuerte Obligation erscheine.

Die Beschwerdeführerin führt des Weiteren aus, dass insbesondere die in Art. 5a Abs. 2 StG enthaltene Legaldefinition des Begriffs der Erneuerung aufzeige, dass nicht entscheidend sei, ob zivilrechtlich eine Erneuerung der Schuld im Sinn einer Novation gemäss Art. 116 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 (OR, SR 220) vorliege oder lediglich eine Vertragsänderung bzw. Ergänzung der bestehenden Anleihensbedingungen. Vielmehr führe der Eintritt eines der genannten objektiven Ereignisse ohne weiteres stempelabgaberechtlich zu einer fingierten Erneuerung der betroffenen Obligation, sodass der Abgabentatbestand erfüllt sei. Insofern löse jede Veränderung der stempelrechtlich relevanten Elemente der durch eine Obligation verbrieften Rechtsverhältnisse die Stempelpflicht neu aus. Über ein Erfordernis eines (erneuten) Aktivwerdens der Parteien werde nichts ausgeführt.

4.3.2.

4.3.2.1 Für die Auslegung einer Bestimmung ist wie erwähnt (E. 2.2.1) vom Wortlaut auszugehen, wonach gemäss Art. 5a Abs. 2 StG als "Erneuerung" namentlich "die Veränderung der Zinsbedingungen bei Titeln gilt, welche ausschliesslich auf Kündigung hin rückzahlbar sind". Solche Anleihen werden in der Praxis als Anleihen ohne feste Laufzeit bezeichnet; es besteht kein fixer Rückzahlungstermin (Madeleine Simonek/Michael Nordin, in: Kommentar Steuerrecht II/3, N 14 zu Art. 5a StG). Dem Wortlaut lässt sich indessen nicht klar entnehmen, ob sich der Begriff der Erneuerung nur auf nachträglich vereinbarte Veränderungen bezieht oder aber auch auf solche, die - wie im vorliegenden Fall - bereits ursprünglich, d.h. anlässlich der Emission "vertraglich" (in Form der Anleihensbedingungen) festgelegt wurden. Zur Beantwortung dieser Frage sind daher nachfolgend die übrigen Auslegungsmethoden beizuziehen.

4.3.2.2 Der seit 1. April 1993 anwendbare Art. 5a StG wurde durch Ziff. I des Bundesgesetzes vom 4. Oktober 1991 eingefügt (AS 1993 222 227; BBl 1991 IV 497 521). In seiner Botschaft 89.041 vom 5. Juni 1989 zur Neuordnung der Bundesfinanzen und zur Änderung des Bundesgesetzes über die Stempelabgaben hielt der Bundesrat zu Absatz 2 der besagten Bestimmung insbesondere Folgendes fest (BBl 1989 III 1, 67):

Artikel 5a Absatz 2 betrifft die Erneuerung von Obligationen und Geldmarktpapieren. Es kommt bereits heute vor, dass Banken - im Einverständnis mit dem Kunden - bei Verfall einer Kassenobligation zur Verlängerung der in der Obligation verurkundeten Kaufzeit [recte wohl: Laufzeit] schreiten, statt einen neuen Titel auszustellen. Auch bei inländischen Geldmarktpapieren ist es denkbar, dass die Parteien eine Vereinbarung treffen, wonach sich die Anlage jeweils verlängert, falls der Anleger nicht ausdrücklich die Rückzahlung verlangt. Da die Ausdehnung der Emissionsabgabe auf inländische Obligationen und Geldmarktpapiere neue Abgabeobjekte erfasst, erachten wir es als notwendig, die Erneuerung im Gesetz ausdrücklich zu regeln, um Umgehungsmanövern zuvor zukommen. Die von uns vorgeschlagene Bestimmung entspricht Artikel 15 des alten Stempelgesetzes von 1917.

Aufgrund des bundesrätlichen Verweises auf Art. 15 des (alten) Stempelgesetzes vom 4. Oktober 1917 (AS 1918 63) kommt man im Rahmen einer historischen Auslegung nicht umhin, die betreffende damalige Gesetzesbestimmung zu konsultieren. Diese lautete folgendermassen:

1 Wird eine gekündigte oder zur Rückzahlung fällige Obligation erneuert, so ist, gleichviel ob ein neuer Titel ausgestellt wird oder nicht, die in Art. 12 bis 14 vorgesehene Abgabe wieder zu entrichten.

[2 ...]

bzw. in der Fassung gemäss Ziff. I des Bundesgesetzes vom 22. Dezember 1927, in Kraft seit 1. Juli 1928 (BS 6 108) wie folgt:

1 Wird eine Obligation erneuert, so ist, gleichviel ob ein neuer Titel ausgestellt wird oder nicht, die im Art. 12, Art. 13 und Art. 14 vorgesehene Abgabe wieder zu entrichten.

[2 ...]

3 Als Erneuerung gelten die Erhöhung des Nennwertes, die Verlängerung der vertraglichen Laufzeit und, bei Obligationen, die ausschliesslich auf Kündigung hin rückzahlbar sind, überdies die Veränderung der Zinsbedingungen.

[4 ...]

In seiner der alten Stempelgesetzgebung vorangehenden Botschaft an die Bundesversammlung vom 16. Mai 1917 betreffend den Erlass eines Ausführungsgesetzes zu Art. 41bis der Bundesverfassung (Bundesgesetz über die Stempelabgaben) (BBl 1917 III 83, 105 f.) äusserte sich der Bundesrat folgendermassen zu Art. 15 aStG:

Wo bei der unvollkommenen ausgebildeten kantonalen Stempelgesetzgebung die Stempelabgabe nur anlässlich der Ausstellung einer neuen Obligation zu entrichten ist, da wird dieser Akt solange als irgend möglich vermieden. Namentlich im Geschäftsbetriebe der Bankunternehmungen mit ihren kurzfristigen Kassenscheinen wird der Titel, wenn nach Verfall oder erfolgter Kündigung einer Obligation deren Verlängerung möglich ist, meist nicht ausgewechselt; Verlängerungen, auch solche mit einer Änderung des Zinsfusses, werden durch Aufdruck auf dem alten Titel beurkundet, der nach einer Reihe derartiger Aufdrucke manchmal einen recht wenig anmutenden Anblick darbietet. Der Entwurf sieht ausdrücklich die Verpflichtung zur Abgabeleistung bei jeder Erneuerung vor, gleichviel ob ein neuer Titel ausgegeben wird oder nicht. Denn der Stempel, der mit Ausgabe der Obligation zu bezahlen ist, ist ein Urkundenstempel; jede Urkunde erhält aber einen andern Inhalt, wird somit zu einer neuen Urkunde, wenn das durch dieselbe beurkundete Rechtsverhältnis durch Aufdruck oder Vermerk verändert wird.

Im soeben zitierten Sinn äusserten sich auch Paul Amstutz, ehemaliger Vorsteher der Abteilung für Stempelabgaben der eidgenössischen Steuerverwaltung, und Ernst Wyss, ehemaliger Chef der Sektion für Rechtswesen der eidgenössische Steuerverwaltung, in ihrer erläuterten Textausgabe aus dem Jahr 1930 (Paul Amstutz/Ernst Wyss, Das eidgenössische Stempelsteuerrecht, Textausgabe mit Erläuterungen und Sachregister, Zürich/Leipzig 1930, S. 55 ff.):

Das Gesetz geht davon aus, dass jede Urkunde einen andern Inhalt erhält und damit zu einer neuen Urkunde wird, wenn das durch sie verbriefte Rechtsverhältnis durch Aufdruck oder Vermerk verändert wird (BoBbl 1917, III, 106). Der stempelrechtliche Begriff der Erneuerung ist deshalb nicht identisch mit demjenigen der Neuerung (Novation) im Sinne von Art. 116 OR [...].

Bei Berechnung der für die Festsetzung der Erneuerungsabgabe massgebenden Laufzeit ist von dem Zeitpunkt auszugehen, von dem an die Erneuerung wirkt. Dieser Zeitpunkt kann mit demjenigen der Erneuerungsübereinkunft identisch sein oder erst später eintreten oder (z.B. bei rückwirkender Konversion) auf ein früheres Datum fallen [...].

4.3.2.3 Eine historische Betrachtungsweise ergibt folglich, dass im Zusammenhang mit dem (seinerzeit neu eingeführten) Abgabeobjekt der "Erneuerung" vor allem der Urkundenbegriff vorherrschend war. Es ging einerseits darum, in Fällen, in denen namentlich zur Verlängerung der in der Obligation verurkundeten Laufzeit geschritten wurde, anstatt einen neuen Titel auszustellen, allfälligen Umgehungsmanövern zuvor zukommen. Andererseits sollte auch dem Umstand Rechnung getragen werden, dass namentlich bei Geldmarktpapieren zwischen den betreffenden Parteien Vereinbarungen getroffen würden, wonach sich die Anlage jeweils verlängere, falls der Anleger nicht ausdrücklich die Rückzahlung verlange. Letztere Konstellation zielt nach Ansicht des Bundesverwaltungsgerichts (auch) auf ursprüngliche, unter Umständen bereits anlässlich der Ausgabe der fraglichen Anleihe vorliegende Vereinbarungen ab. Es ist daher aus historischer Sicht nicht davon auszugehen, dass die Vereinbarung über eine "Erneuerung" der Anleihe ("Erneuerungsübereinkunft") zwingend nachträglich zu erfolgen hat.

Indessen kann der vorerwähnten bundesrätlichen Botschaft sowie der vorzitierten damaligen Verwaltungspraxis auch entnommen werden, dass die Erhebung einer Stempelabgabe aufgrund einer "Erneuerungsübereinkunft" eine nachträgliche Änderung der "Urkunde" (durch "Änderung" des durch dieselbe beurkundeten Rechtsverhältnisses mittels Aufdruck oder Vermerk) bzw. das Wirksamwerden der "Erneuerung" voraussetzt.

Dem Ausgeführten zufolge ist die Erneuerung von Obligationen und Geldmarktpapieren historisch betrachtet (technisch) in zwei unterschiedliche Vorgänge zu unterteilen: einerseits die Vereinbarung der Parteien ("Erneuerungsübereinkunft") zur Veränderung der Anleihensmodalitäten (wie bspw. Laufzeit oder Zinsbedingungen), welche sowohl (bereits) anlässlich der Emission als auch in der Folge getroffen werden kann; andererseits die nachträgliche tatsächliche Umsetzung der zuvor vereinbarten "Erneuerung" (im Sinn einer Änderung der Urkunde). Für die Berechnung der für die Festsetzung der Erneuerungsabgabe massgebenden maximalen Laufzeit ist von dem Zeitpunkt auszugehen, von dem an die Erneuerung wirkt. Weder aus einer teleologischen noch aus einer systematischen Auslegung ergeben sich andere oder zusätzliche Erkenntnisse.

Dabei gilt es zu berücksichtigen, dass eine Urkunde lediglich ein Hilfsmittel des Rechtsverkehrs ist; die materielle Rechtslage verdient Vorrang vor dem Schicksal der Urkunde (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-6020/2007 vom 11. Mai 2009 E. 4.3; grundlegend: BGE 83 II 445 E. 4 mit weiteren Hinweisen). Sobald jedoch Urkunde und Recht getrennt werden oder gar keine Urkunden ausgestellt sind, darf nicht auf die Urkunde, sondern muss auf das materielle Recht fokussiert werden (vgl. E. 3.2 f. bezüglich der Ausgestaltung der Stempelabgaben als Rechtsverkehrssteuern). Andernfalls würde der Anfall einer Emissionsabgabe von der Verbriefung des Rechts in einer Urkunde abhängen. Viele Emittenten verzichten heute ohnehin auf die physische Verbriefung in Kapitalmarktpapieren und geben stattdessen so genannte Wertrechte aus (Botschaft des Bundesrates vom 15. November 2006 zum Bucheffektengesetz sowie zum Haager Wertpapierübereinkommen [BBl 2006 9316]).

4.3.3. Als Zwischenergebnis kann festgehalten werden, dass Art. 5a Abs. 2 StG die "Erneuerung von Obligationen und Geldmarktpapieren" (im Sinn der gesetzlichen Umschreibung), welche anstelle der Herausgabe eines neuen Titels vorgenommen wird, der Stempelabgabe unterstellen will. Unabhängig davon, ob die entsprechende Vereinbarung vor oder nach Emission der Anleihe erfolgt, setzt die Erhebung einer (erneuten) Abgabe - sofern eine Urkunde ausgegeben wurde - die nachträgliche tatsächliche Abänderung des verurkundeten Titels (der Urkunde) voraus - sei es durch Aufdruck oder Vermerk. Bei den zu verändernden Urkunden kann es sich dabei um eine Mehrzahl von Einzelurkunden oder aber - wie im vorliegenden Fall - um eine Globalurkunde handeln (vgl. oben E. 3.1 bzw. zu den Begriffen Einzel- und Globalurkunde: SIX Richtlinie betr. Ausgestaltung von Effekten vom 29. Oktober 2008; s. bf. Beilage 8). Sofern allerdings auf die Ausgabe von Urkunden verzichtet wurde, ist auf die materielle Rechtslage (mithin auf eine allfällige Abänderung der Rahmenbedingungen der entsprechenden Obligation) abzustellen (vgl. oben E. 4.3.2.3 in fine).

Im vorliegend zu beurteilenden Fall besteht (unbestrittenermassen) zwar eine Vereinbarung über eine Zinsänderung per 28. Oktober 2016. Dies hat indes - entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin - keine (auch nicht technische) Befristung der wie erwähnt im Grunde genommen unbefristeten Anleihe zur Folge (E. 4.2.2). Vielmehr könnte die (bisher bloss vereinbarte) "Erneuerung" unter Umständen eine erneute Abgabepflicht auslösen. Dies setzt allerdings voraus, dass zu gegebener Zeit (28. Oktober 2016) bzw. im Verlauf der "maximalen Laufzeit" (vgl. dazu E. 4.4 hiernach) auch tatsächlich eine (inhaltliche) Abänderung der (Global-)Urkunde erfolgt. Mangels einer solchen (nachträglichen) Abänderung des verurkundeten Titels findet Art. 5a Abs. 2 StG zum heutigen Zeitpunkt (noch) keine Anwendung.

An diesem Ergebnis ändert auch das Argument der Beschwerdeführerin nichts, es bestehe die Gefahr, dass andere mögliche Umgehungsfälle (wie z.B. die Vereinbarung einer erst später eintretenden Erhöhung des Nominalwertes einer Anleihe bereits bei deren Ausgabe zum Zweck einer tieferen Belastung im Emissionszeitpunkt) von der Bestimmung nicht erfasst würden. Denn zum einen wird unter dem Begriff des Nennwerts i.S.v. Art. 5a Abs. 2 StG, welcher sich mit jenem des "Nominalwerts" i.S.v. Art. 9a StG deckt (Martin Busenhart, in: Oberson/Hinny [Hrsg.], Kommentar Stempelabgaben, Genf/Zürich 2006, N 5 f. zu Art. 9a, auch zum Folgenden) bei verzinslichen Obligationen grundsätzlich der zu verzinsende Schuldbetrag (vorliegend: 400 Mio. Franken) verstanden. Zum anderen hätte eine Änderung dieses Schuldbetrags zwingend eine Abänderung der betreffenden (Global-)Urkunde zur Folge. In einem solchen Fall erwiese sich der (Abgabe-)Tatbestand der "Erneuerung" im Sinn von Art. 5a Abs. 2 StG als erfüllt, was aufgrund des Charakters der Stempelabgaben als Selbstveranlagungssteuer ohnehin zu deklarieren wäre.

Die Einvernahme der beantragten Auskunftspersonen würde angesichts der vorliegend weitgehend unbestrittenen Tatsachen (E. 4) sowie der hier durch das Gericht (teilweise) in Auslegung der einschlägigen Bestimmungen zu beurteilenden Rechtsfragen offenkundig zu keinem anderen Ergebnis führen, weshalb darauf verzichtet werden kann (E. 1.4).

4.4. Es bleibt nachfolgend zu beurteilen, für welchen Zeitraum die Emissionsabgabe geschuldet ist.

4.4.1. Namentlich bei Anleihensobligationen beträgt die Abgabe 1,2 Promille des Nominalwerts "für jedes volle oder angefangene Jahr der maximalen Laufzeit" (vgl. oben E. 3.1). Mit Bezug auf zeitlich unbefristete, "ewige" Anleihen bleibt damit ungeklärt, für welche Zeitspanne eine Abgabe zu entrichten ist.

4.4.2. Zur Abgabe auf Obligationen und gleichgestellten Urkunden bestimmt Art. 17a Abs. 1 StV in Ausführung der einschlägigen Gesetzesbestimmungen Folgendes:

Die Abgabe auf Obligationen ist bei der Ausgabe oder Erneuerung der Titel für die gesamte Laufzeit zu entrichten (Art. 17a Abs. 1 StV). Erlischt das in einer Obligation verurkundete Schuldverhältnis vorzeitig, so wird die Abgabe für die noch verbleibenden ganzen Jahre der Laufzeit nur dann rückerstattet, wenn die Obligation gestützt auf ein bei ihrer Ausgabe eingeräumtes Wahlrecht in neue Beteiligungsrechte umgewandelt wird, welche gemäss Art. 5 Abs. 1 Bst. a StG der Emissionsabgabe unterliegen (Art. 17a Abs. 2 StV). Als maximale Laufzeit (im Sinn von Art. 9a Bst. a und b StG) gilt der Zeitraum vom Tag der Liberierung bis und mit dem Tag, an dem der Schuldner seine Verpflichtungen gegenüber dem Gläubiger spätestens erfüllen muss. Bei Titeln mit vertraglich nicht festgelegter Laufzeit gelten die dem Ausgabetermin folgenden zehn Jahre als maximale Laufzeit; werden die Titel innerhalb dieser Frist nicht zurückbezahlt, so beginnt eine neue maximale Laufzeit, für welche erneut eine Abgabe zu entrichten ist (Art. 17a Abs. 3 StV).

4.4.3. Bekanntlich werden Anleihearten auch nach der Laufzeit unterschieden. Am gängigsten ist die Differenzierung in kurzfristige, mit einer Laufzeit von bis zu vier Jahren, mittelfristige, mit einer Laufzeit bis zu acht Jahren, und langfristige Anleihen, mit einer solchen über acht Jahren. Vorliegend handelt es sich laut eigenen Angaben der Beschwerdeführerin um eine Hybridanleihe (vgl. Sachverhalt Bst. A), welche wegen aktienähnlicher Komponenten nach IFRS zu ihrem Eigenkapital zähle. In der Praxis haben hybride Finanzinstrumente (in Form von Darlehen oder Anleihen) in der Regel eine lange Laufdauer und sind oft auch unbefristet (d.h. "ewig") ausgestattet (Bösch, a.a.O., S. 48). Massgebend ist indessen nicht, dass die tatsächliche Laufzeit - so die Behauptung der Beschwerdeführerin - bei vielen unbefristeten Finanzierungen weniger als zehn Jahre betrage, kommt es doch stempelabgaberechtlich einzig auf die vertragliche "maximale Laufzeit" an. Das Bundesverwaltungsgericht erachtet es überdies als sachgerecht, wenn Art. 17a Abs. 3 StV bei Titeln mit vertraglich nicht festgelegter Laufzeit von einer maximalen Laufzeit von 10 Jahren ausgeht. Damit statuiert dieser Verordnungsartikel nicht etwa eine "Mindestlaufzeit und eine Mindestbesteuerung", wie die Beschwerdeführerin geltend macht. Vielmehr wird einzig dem Umstand Rechnung getragen, dass langfristige Anleihen in der Regel eine Laufzeit von rund zehn Jahren haben. Für unbefristete Anleihen wird die Laufzeit insofern auf das zeitliche Mass für langfristige Anleihen angeglichen. Denn selbstredend wäre es weder möglich noch zweckmässig, bei "ewigen" Anleihen eine Abgabe für eine zeitlich unbegrenzte Dauer zu erheben. Damit erweist sich die Bestimmung in Art. 17a Abs. 3 StV als gesetzmässig (vgl. oben E. 2.2.2). Inwiefern im Übrigen Art. 17a Abs. 3 StV gegen den - vorliegend wie dargelegt (oben E. 4.3.3) nicht anwendbaren - Art. 5a Abs. 2 StG verstossen sollte, vermag das Bundesverwaltungsgericht nicht zu erkennen.

4.5. Zusammenfassend bedingt die Anwendbarkeit von Art. 5a Abs. 2 StG nicht zwingend eine nachträgliche Erneuerungsübereinkunft. Vielmehr kann eine solche "Erneuerung von Obligationen und Geldmarktpapieren" auch bereits anlässlich der Emission (z.B. in den Anleihensbedingungen) vereinbart worden sein. Allerdings setzt die Erhebung einer Erneuerungsabgabe gemäss Art. 5a Abs. 2 StG - sofern eine Urkunde ausgegeben wurde - eine nachträgliche (tatsächliche) Abänderung der betreffenden Einzelurkunden bzw. der Globalurkunde voraus. Mangels einer solchen (nachträglichen) Abänderung des verurkundeten Titels findet Art. 5a Abs. 2 StG vorliegend (noch) keine Anwendung. Demgegenüber erachtet das Bundesverwaltungsgericht die Anwendung von Art. 17a Abs. 3 StV für gesetzmässig und sachgerecht, wonach bei Titeln mit vertraglich nicht festgelegter Laufzeit die dem Ausgabetermin folgenden zehn Jahre als maximale Laufzeit i.S.v. Art. 9a StG gelten. Damit hat die Vorinstanz von der Beschwerdeführerin zu Recht eine Emissionsabgabe von Fr. 4'800'000.-- für einen Zeitraum von zehn Jahren erhoben und vereinnahmt.

5.
Was den Eventualantrag der Beschwerdeführerin angeht, es sei bei Kündigung der Anleihe an einem Datum vor Ablauf der dem Ausgabetermin folgenden zehn Jahre die Emissionsabgabe für die tatsächliche Laufzeit neu zu berechnen und ihr (der Beschwerdeführerin) der bei Ausgabe zu viel bezahlte Betrag auf das von ihr bezeichnete Bankkonto zurückzuerstatten, so ist auf diesen mangels aktuellen Rechtsschutzinteresses (vgl. oben E. 1.2) nicht einzutreten. Offen bleiben kann mithin die von der Beschwerdeführerin aufgeworfene Frage einer allfälligen doppelten Emissionsabgabebelastung im Fall einer sich überschneidenden Zeitperiode (d.h. immer dann, wenn der Steuerpflichtige bei einer unbefristeten Obligation die Emissionsabgabe für zehn Jahre [und allenfalls für weitere darauffolgende Zehnjahresfristen] geleistet habe und dann - vor Ablauf der ersten bzw. einer darauffolgenden Zehnjahresfrist - nachträglich mit den Anleihensgläubigern einen Zinswechsel vereinbare). Dasselbe gilt namentlich auch bezüglich der Frage, ob sich in einem Fall wie dem Vorliegenden eine sinngemässe Anwendung von Art. 17a Abs. 2 StV (Rückerstattung bzw. Anrechnung der noch verbleibenden ganzen Jahre der Laufzeit an eine allfällige Erneuerungsabgabe i.S.v. Art. 5a Abs. 2 StG) aufdrängen könnte.

6.
Bei diesem Verfahrensausgang hat die unterliegende Beschwerdeführerin die Verfahrenskosten zu tragen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf Fr. 25'000.-- festzulegen (Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]) und mit dem in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG bzw. Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3 VGKE).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 25'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem von ihr in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.

3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Michael Beusch Keita Mutombo

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 5
¹	Als Verfügungen gelten Anordnungen der Behörden im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und zum Gegenstand haben:
^a	Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten;
^b	Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges von Rechten oder Pflichten;
^c	Abweisung von Begehren auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten oder Pflichten oder Nichteintreten auf solche Begehren.
²	Als Verfügungen gelten auch Vollstreckungsverfügungen (Art. 41 Abs. 1 Bst. a und b), Zwischenverfügungen (Art. 45 und 46), Einspracheentscheide (Art. 30 Abs. 2 Bst. b und 74), Beschwerdeentscheide (Art. 61), Entscheide im Rahmen einer Revision (Art. 68) und die Erläuterung (Art. 69).25
³	Erklärungen von Behörden über Ablehnung oder Erhebung von Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, gelten nicht als Verfügungen.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 32 Ausnahmen
¹	Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Verfügungen auf dem Gebiet der inneren und äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Verfügungen betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie Volkswahlen und -abstimmungen;
^c	Verfügungen über leistungsabhängige Lohnanteile des Bundespersonals, soweit sie nicht die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^d	...
^e	Verfügungen auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
^e1	Rahmenbewilligungen von Kernanlagen,
^e2	die Genehmigung des Entsorgungsprogramms,
^e3	den Verschluss von geologischen Tiefenlagern,
^e4	den Entsorgungsnachweis;
^f	Verfügungen über die Erteilung oder Ausdehnung von Infrastrukturkonzessionen für Eisenbahnen;
^g	Verfügungen der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^h	Verfügungen über die Erteilung von Konzessionen für Spielbanken;
ⁱ	Verfügungen über die Erteilung, Änderung oder Erneuerung der Konzession für die Schweizerische Radio- und Fernsehgesellschaft (SRG);
^j	Verfügungen über die Beitragsberechtigung einer Hochschule oder einer anderen Institution des Hochschulbereichs.
²	Die Beschwerde ist auch unzulässig gegen:
^a	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Einsprache oder durch Beschwerde an eine Behörde im Sinne von Artikel 33 Buchstaben c-f anfechtbar sind;
^b	Verfügungen, die nach einem anderen Bundesgesetz durch Beschwerde an eine kantonale Behörde anfechtbar sind.

SR 173.32 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG) - Verwaltungsgerichtsgesetz VGG Art. 33 Vorinstanzen - Die Beschwerde ist zulässig gegen Verfügungen:
^a	des Bundesrates und der Organe der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals einschliesslich der Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung;
^b	des Bundesrates betreffend:
^b1	die Amtsenthebung eines Mitgliedes des Bankrats, des Direktoriums oder eines Stellvertreters oder einer Stellvertreterin nach dem Nationalbankgesetz vom 3. Oktober 200325,
^b10	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Schweizerischen Trassenvergabestelle oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Geschäftsführerin oder des Geschäftsführers durch den Verwaltungsrat nach dem Eisenbahngesetz vom 20. Dezember 195743;
^b2	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitgliedes der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Finanzmarktaufsichtsgesetz vom 22. Juni 200726,
^b3	die Sperrung von Vermögenswerten gestützt auf das Bundesgesetz vom 18. Dezember 201528 über die Sperrung und die Rückerstattung unrechtmässig erworbener Vermögenswerte ausländischer politisch exponierter Personen,
^b4	das Verbot von Tätigkeiten nach dem NDG30,
^b5bis	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Eidgenössischen Instituts für Metrologie nach dem Bundesgesetz vom 17. Juni 201133 über das Eidgenössische Institut für Metrologie,
^b6	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde oder die Genehmigung der Auflösung des Arbeitsverhältnisses der Direktorin oder des Direktors durch den Verwaltungsrat nach dem Revisionsaufsichtsgesetz vom 16. Dezember 200535,
^b7	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Heilmittelinstituts nach dem Heilmittelgesetz vom 15. Dezember 200037,
^b8	die Abberufung eines Verwaltungsratsmitglieds der Anstalt nach dem Ausgleichsfondsgesetz vom 16. Juni 201739,
^b9	die Abberufung eines Mitglieds des Institutsrats des Schweizerischen Instituts für Rechtsvergleichung nach dem Bundesgesetz vom 28. September 201841 über das Schweizerische Institut für Rechtsvergleichung,
^c	des Bundesstrafgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cbis	des Bundespatentgerichts auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses seiner Richter und Richterinnen und seines Personals;
^cter	der Aufsichtsbehörde über die Bundesanwaltschaft auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses der von der Vereinigten Bundesversammlung gewählten Mitglieder der Bundesanwaltschaft;
^dquinquies	der Bundeskanzlei, der Departemente und der ihnen unterstellten oder administrativ zugeordneten Dienststellen der Bundesverwaltung;
^e	der Anstalten und Betriebe des Bundes;
^f	der eidgenössischen Kommissionen;
^g	der Schiedsgerichte auf Grund öffentlich-rechtlicher Verträge des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe;
^h	der Instanzen oder Organisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen;
ⁱ	kantonaler Instanzen, soweit ein Bundesgesetz gegen ihre Verfügungen die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht vorsieht.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 48
¹	Zur Beschwerde ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch die angefochtene Verfügung besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an deren Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde berechtigt sind ferner Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 62
¹	Die Beschwerdeinstanz kann die angefochtene Verfügung zugunsten einer Partei ändern.
²	Zuungunsten einer Partei kann sie die angefochtene Verfügung ändern, soweit diese Bundesrecht verletzt oder auf einer unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des Sachverhaltes beruht; wegen Unangemessenheit darf die angefochtene Verfügung nicht zuungunsten einer Partei geändert werden, ausser im Falle der Änderung zugunsten einer Gegenpartei.
³	Beabsichtigt die Beschwerdeinstanz, die angefochtene Verfügung zuungunsten einer Partei zu ändern, so bringt sie der Partei diese Absicht zur Kenntnis und räumt ihr Gelegenheit zur Gegenäusserung ein.
⁴	Die Begründung der Begehren bindet die Beschwerdeinstanz in keinem Falle.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 5 Grundsätze rechtsstaatlichen Handelns - 1 Grundlage und Schranke staatlichen Handelns ist das Recht.
¹	Grundlage und Schranke staatlichen Handelns ist das Recht.
²	Staatliches Handeln muss im öffentlichen Interesse liegen und verhältnismässig sein.
³	Staatliche Organe und Private handeln nach Treu und Glauben.
⁴	Bund und Kantone beachten das Völkerrecht.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 127 Grundsätze der Besteuerung - 1 Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
¹	Die Ausgestaltung der Steuern, namentlich der Kreis der Steuerpflichtigen, der Gegenstand der Steuer und deren Bemessung, ist in den Grundzügen im Gesetz selbst zu regeln.
²	Soweit es die Art der Steuer zulässt, sind dabei insbesondere die Grundsätze der Allgemeinheit und der Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie der Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu beachten.
³	Die interkantonale Doppelbesteuerung ist untersagt. Der Bund trifft die erforderlichen Massnahmen.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 164 Gesetzgebung - 1 Alle wichtigen rechtsetzenden Bestimmungen sind in der Form des Bundesgesetzes zu erlassen. Dazu gehören insbesondere die grundlegenden Bestimmungen über:
¹	Alle wichtigen rechtsetzenden Bestimmungen sind in der Form des Bundesgesetzes zu erlassen. Dazu gehören insbesondere die grundlegenden Bestimmungen über:
^a	die Ausübung der politischen Rechte;
^b	die Einschränkungen verfassungsmässiger Rechte;
^c	die Rechte und Pflichten von Personen;
^d	den Kreis der Abgabepflichtigen sowie den Gegenstand und die Bemessung von Abgaben;
^e	die Aufgaben und die Leistungen des Bundes;
^f	die Verpflichtungen der Kantone bei der Umsetzung und beim Vollzug des Bundesrechts;
^g	die Organisation und das Verfahren der Bundesbehörden.
²	Rechtsetzungsbefugnisse können durch Bundesgesetz übertragen werden, soweit dies nicht durch die Bundesverfassung ausgeschlossen wird.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 182 Rechtsetzung und Vollzug - 1 Der Bundesrat erlässt rechtsetzende Bestimmungen in der Form der Verordnung, soweit er durch Verfassung oder Gesetz dazu ermächtigt ist.
¹	Der Bundesrat erlässt rechtsetzende Bestimmungen in der Form der Verordnung, soweit er durch Verfassung oder Gesetz dazu ermächtigt ist.
²	Er sorgt für den Vollzug der Gesetzgebung, der Beschlüsse der Bundesversammlung und der Urteile richterlicher Behörden des Bundes.

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 1 - 1 Der Bund erhebt Stempelabgaben:
¹	Der Bund erhebt Stempelabgaben:
^a	auf der Ausgabe folgender inländischer Urkunden:
^a1	Aktien,
^a2	Stammanteile von Gesellschaften mit beschränkter Haftung und Anteilscheine von Genossenschaften,
^a2bis	Partizipationsscheine und Beteiligungsscheine von Genossenschaftsbanken,
^a3	Genussscheine,
^b	auf dem Umsatz der folgenden inländischen und ausländischen Urkunden:
^b1	Obligationen,
^b2	Aktien,
^b3	Stammanteile von Gesellschaften mit beschränkter Haftung und Anteilscheine von Genossenschaften,
^b3bis	Partizipationsscheine und Beteiligungsscheine von Genossenschaftsbanken,
^b4	Genussscheine,
^b5	Anteile an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200612 (KAG),
^b6	Papiere, die dieses Gesetz den Urkunden nach den Ziffern 1-5 gleichstellt;
^c	auf der Zahlung von Versicherungsprämien gegen Quittung.
²	Werden bei den in Absatz 1 erwähnten Rechtsvorgängen keine Urkunden ausgestellt oder umgesetzt, so treten an ihre Stelle die der Feststellung der Rechtsvorgänge dienenden Geschäftsbücher oder sonstigen Urkunden.

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 7 - 1 Die Abgabeforderung entsteht:
¹	Die Abgabeforderung entsteht:
^a	bei Aktien, Partizipationsscheinen, Stammanteilen von Gesellschaften mit beschränkter Haftung und bei Beteiligungsscheinen von Genossenschaftsbanken: im Zeitpunkt der Eintragung der Begründung oder der Erhöhung der Beteiligungsrechte ins Handelsregister;
^bbis	...
^c	bei Genossenschaftsanteilen: im Zeitpunkt ihrer Begründung oder Erhöhung;
^d	bei Genussscheinen: im Zeitpunkt ihrer Ausgabe oder Erhöhung;
^e	bei Zuschüssen und bei einem Handwechsel der Mehrheit von Beteiligungsrechten: im Zeitpunkt des Zuschusses oder des Handwechsels;
^f	bei Beteiligungsrechten, die im Rahmen eines Kapitalbands nach den Artikeln 653s ff. des Obligationenrechts51 ausgegeben werden, am Ende des Kapitalbands.
²	...52

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 10 - 1 Für Beteiligungsrechte ist die Gesellschaft oder Genossenschaft abgabepflichtig.64 Für die beim Handwechsel der Mehrheit von Beteiligungsrechten (Art. 5 Abs. 2 Bst. b) geschuldete Abgabe haftet der Veräusserer der Beteiligungsrechte solidarisch.
¹	Für Beteiligungsrechte ist die Gesellschaft oder Genossenschaft abgabepflichtig.64 Für die beim Handwechsel der Mehrheit von Beteiligungsrechten (Art. 5 Abs. 2 Bst. b) geschuldete Abgabe haftet der Veräusserer der Beteiligungsrechte solidarisch.
²	...65
³	und 4...66

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 5 - 1 Gegenstand der Abgabe sind:
¹	Gegenstand der Abgabe sind:
^a	die entgeltliche oder unentgeltliche Begründung und Erhöhung des Nennwertes von Beteiligungsrechten in Form von:
^b	...
²	Der Begründung von Beteiligungsrechten im Sinne von Absatz 1 Buchstabe a sind gleichgestellt:
^a	die Zuschüsse, die die Gesellschafter oder Genossenschafter ohne entsprechende Gegenleistung an die Gesellschaft oder Genossenschaft erbringen, ohne dass das im Handelsregister eingetragene Gesellschaftskapital oder der einbezahlte Betrag der Genossenschaftsanteile erhöht wird;
^b	der Handwechsel der Mehrheit der Aktien, Stammanteilen oder Genossenschaftsanteile an einer inländischen Gesellschaft oder Genossenschaft, die wirtschaftlich liquidiert oder in liquide Form gebracht worden ist;
^c	...

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 3 - 1 Urkunden, welche dieses Gesetz als Gegenstand einer Stempelabgabe oder steuerfrei erklärt, dürfen von den Kantonen nicht mit gleichgearteten Abgaben oder Registrierungsgebühren belastet werden. Anstände, die sich auf Grund dieser Bestimmung ergeben, beurteilt das Bundesgericht als einzige Instanz (Art. 116 des Bundesrechtspflegegesetzes vom 16. Dez. 1943 - OG14).
¹	Urkunden, welche dieses Gesetz als Gegenstand einer Stempelabgabe oder steuerfrei erklärt, dürfen von den Kantonen nicht mit gleichgearteten Abgaben oder Registrierungsgebühren belastet werden. Anstände, die sich auf Grund dieser Bestimmung ergeben, beurteilt das Bundesgericht als einzige Instanz (Art. 116 des Bundesrechtspflegegesetzes vom 16. Dez. 1943 - OG14).
²	Zu den steuerfreien Urkunden gehören auch die Frachturkunden im Gepäck-, Tier- und Güterverkehr der Schweizerischen Bundesbahnen und der vom Bund konzessionierten Transportunternehmen.15

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 132 Stempelsteuer und Verrechnungssteuer - 1 Der Bund kann auf Wertpapieren, auf Quittungen von Versicherungsprämien und auf anderen Urkunden des Handelsverkehrs eine Stempelsteuer erheben; ausgenommen von der Stempelsteuer sind Urkunden des Grundstück- und Grundpfandverkehrs.
¹	Der Bund kann auf Wertpapieren, auf Quittungen von Versicherungsprämien und auf anderen Urkunden des Handelsverkehrs eine Stempelsteuer erheben; ausgenommen von der Stempelsteuer sind Urkunden des Grundstück- und Grundpfandverkehrs.
²	Der Bund kann auf dem Ertrag von beweglichem Kapitalvermögen, auf Lotteriegewinnen und auf Versicherungsleistungen eine Verrechnungssteuer erheben. Vom Steuerertrag fallen 10 Prozent den Kantonen zu.114

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 13 Regel - 1 Gegenstand der Abgabe ist die entgeltliche Übertragung von Eigentum an den in Absatz 2 bezeichneten Urkunden, sofern eine der Vertragsparteien oder einer der Vermittler Effektenhändler nach Absatz 3 ist.69
¹	Gegenstand der Abgabe ist die entgeltliche Übertragung von Eigentum an den in Absatz 2 bezeichneten Urkunden, sofern eine der Vertragsparteien oder einer der Vermittler Effektenhändler nach Absatz 3 ist.69
²	Steuerbare Urkunden sind:
^a	die von einem Inländer ausgegebenen:
^a1	Obligationen (Art. 4 Abs. 3 und 4),
^a2	Aktien, Stammanteile von Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Anteilscheine und Beteiligungsscheine von Genossenschaften, Partizipationsscheine, Genussscheine,
^a3	Anteile an kollektiven Kapitalanlagen gemäss KAG72;
^b	die von einem Ausländer ausgegebenen Urkunden, die in ihrer wirtschaftlichen Funktion den Titeln nach Buchstabe a gleichstehen. Der Bundesrat hat die Ausgabe von ausländischen Titeln von der Abgabe auszunehmen, wenn die Entwicklung der Währungslage oder des Kapitalmarktes es erfordert;
^c	Ausweise über Unterbeteiligungen an Urkunden der in Buchstaben a und b bezeichneten Arten.73
³	Effektenhändler sind:
^a	die Banken, die bankähnlichen Finanzgesellschaften im Sinne des Bankengesetzes vom 8. November 193475, die Schweizerische Nationalbank sowie die zentralen Gegenparteien im Sinne des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 201576;
^b	die nicht unter Buchstabe a fallenden inländischen natürlichen und juristischen Personen und Personengesellschaften, inländischen Anstalten und Zweigniederlassungen ausländischer Unternehmen, deren Tätigkeit ausschliesslich oder zu einem wesentlichen Teil darin besteht,
^b1	für Dritte den Handel mit steuerbaren Urkunden zu betreiben (Händler), oder
^b2	als Anlageberater oder Vermögensverwalter Kauf und Verkauf von steuerbaren Urkunden zu vermitteln (Vermittler);
^c	...
^d	die nicht unter die Buchstaben a und b fallenden inländischen Aktiengesellschaften, Kommanditaktiengesellschaften, Gesellschaften mit beschränkter Haftung und Genossenschaften sowie inländischen Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und der gebundenen Vorsorge, deren Aktiven nach Massgabe der letzten Bilanz zu mehr als 10 Millionen Franken aus steuerbaren Urkunden nach Absatz 2 bestehen;
^e	...
^f	der Bund, die Kantone und die politischen Gemeinden samt ihren Anstalten, sofern sie in ihrer Rechnung für mehr als 10 Millionen Franken steuerbare Urkunden nach Absatz 2 ausweisen, sowie die inländischen Einrichtungen der Sozialversicherung.81
⁴	Als inländische Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und der gebundenen Vorsorge nach Absatz 3 Buchstabe d gelten:
^a	die Einrichtungen nach Artikel 48 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 198282 über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (BVG) und nach Artikel 331 des Obligationenrechts83, der Sicherheitsfonds sowie die Auffangeinrichtung nach den Artikeln 56 und 60 BVG;
^b	Freizügigkeitsstiftungen nach den Artikeln 10 Absatz 3 und 19 der Verordnung vom 3. Oktober 199484 über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge;
^c	die Träger der in Artikel 1 Absatz 1 Buchstabe b der Verordnung vom 13. November 198585 über die steuerliche Abzugsberechtigung für Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen erwähnten gebundenen Vorsorgeversicherungen und Vorsorgevereinbarungen;
^d	Anlagestiftungen, die sich der Anlage und der Verwaltung von Vermögen von Vorsorgeeinrichtungen nach den Buchstaben a-c widmen und unter der Stiftungsaufsicht des Bundes oder der Kantone stehen.86
⁵	Als inländische Einrichtungen der Sozialversicherung nach Absatz 3 Buchstabe f gelten: der Ausgleichsfonds der Alters- und Hinterlassenenversicherung sowie der Ausgleichsfonds der Arbeitslosenversicherung.87

SR 641.10 Bundesgesetz vom 27. Juni 1973 über die Stempelabgaben (StG) StG Art. 4 - 1 Inländer ist, wer im Inland Wohnsitz, dauernden Aufenthalt, statutarischen oder gesetzlichen Sitz hat oder als Unternehmen im inländischen Handelsregister eingetragen ist.
¹	Inländer ist, wer im Inland Wohnsitz, dauernden Aufenthalt, statutarischen oder gesetzlichen Sitz hat oder als Unternehmen im inländischen Handelsregister eingetragen ist.
²	Investmentgesellschaften mit festem Kapital nach Artikel 110 KAG16 werden in diesem Gesetz den Kapitalgesellschaften gleichgestellt.17
³	Obligationen sind schriftliche, auf feste Beträge lautende Schuldanerkennungen, die zum Zwecke der kollektiven Kapitalbeschaffung oder Anlagegewährung oder der Konsolidierung von Verbindlichkeiten in einer Mehrzahl von Exemplaren ausgegeben werden, namentlich Anleihensobligationen mit Einschluss der Partialen von Anleihen, für welche ein Grundpfandrecht gemäss Artikel 875 des Zivilgesetzbuches18 besteht, Rententitel, Pfandbriefe, Kassenobligationen, Kassen- und Depositenscheine sowie Schuldbuchforderungen.19
⁴	Den Obligationen gleichgestellt sind:
^a	in einer Mehrzahl ausgegebene Wechsel, wechselähnliche Schuldverschreibungen und andere Diskontpapiere, sofern sie zur Unterbringung im Publikum bestimmt sind;
^b	Ausweise über Unterbeteiligungen an Darlehensforderungen;
^c	in einer Mehrzahl ausgegebene, der kollektiven Kapitalbeschaffung dienende Buchforderungen.20
⁵	Geldmarktpapiere sind Obligationen mit einer festen Laufzeit von nicht mehr als zwölf Monaten.21

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 116 - 1 Die Tilgung einer alten Schuld durch Begründung einer neuen wird nicht vermutet.
¹	Die Tilgung einer alten Schuld durch Begründung einer neuen wird nicht vermutet.
²	Insbesondere bewirkt die Eingehung einer Wechselverbindlichkeit mit Rücksicht auf eine bestehende Schuld oder die Ausstellung eines neuen Schuld- oder Bürgschaftsscheines, wenn es nicht anders vereinbart wird, keine Neuerung der bisherigen Schuld.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 63
¹	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
²	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
³	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
⁴	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden.102
^4bis	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken.103
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen.104 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005105 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010106.107

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 2 Bemessung der Gerichtsgebühr
¹	Die Gerichtsgebühr bemisst sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Vorbehalten bleiben spezialgesetzliche Kostenregelungen.
²	Das Gericht kann bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge nach den Artikeln 3 und 4 hinausgehen, wenn besondere Gründe, namentlich mutwillige Prozessführung oder ausserordentlicher Aufwand, es rechtfertigen.2
³	Bei wenig aufwändigen Entscheiden über vorsorgliche Massnahmen, Ausstand, Wiederherstellung der Frist, Revision oder Erläuterung sowie bei Beschwerden gegen Zwischenentscheide kann die Gerichtsgebühr herabgesetzt werden. Der Mindestbetrag nach Artikel 3 oder 4 darf nicht unterschritten werden.

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 64
¹	Die Beschwerdeinstanz kann der ganz oder teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten zusprechen.
²	Die Entschädigung wird in der Entscheidungsformel beziffert und der Körperschaft oder autonomen Anstalt auferlegt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, soweit sie nicht einer unterliegenden Gegenpartei auferlegt werden kann.
³	Einer unterliegenden Gegenpartei kann sie je nach deren Leistungsfähigkeit auferlegt werden, wenn sich die Partei mit selbständigen Begehren am Verfahren beteiligt hat.
⁴	Die Körperschaft oder autonome Anstalt, in deren Namen die Vorinstanz verfügt hat, haftet für die einer unterliegenden Gegenpartei auferlegte Entschädigung, soweit sich diese als uneinbringlich herausstellt.
⁵	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Entschädigung.108 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005109 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010110.111

SR 173.320.2 Reglement vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE) VGKE Art. 7 Grundsatz
¹	Obsiegende Parteien haben Anspruch auf eine Parteientschädigung für die ihnen erwachsenen notwendigen Kosten.
²	Obsiegt die Partei nur teilweise, so ist die Parteientschädigung entsprechend zu kürzen.
³	Keinen Anspruch auf Parteientschädigung haben Bundesbehörden und, in der Regel, andere Behörden, die als Parteien auftreten.
⁴	Sind die Kosten verhältnismässig gering, so kann von einer Parteientschädigung abgesehen werden.
⁵	Artikel 6a ist sinngemäss anwendbar.7

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.