2C_123/2016 - 2017-11-21 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 123/2016

Besetzung

Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd, Donzallaz, Stadelmann, Haag,
Gerichtsschreiber Mösching.

Verfahrensbeteiligte
A.________ Ltd.,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwältin Danielle Wenger,
und Rechtsanwalt Marcel C. Steinegger,

gegen

1. Eidgenössische Steuerverwaltung,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben,
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

und

2. B.________ AG,
Gegenstand
vertreten durch Rechtsanwälte Dr. Peter Reichart und Alexander Wintsch,
Verfahrensbeteiligte.

Verrechnungssteuer,

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 17. Dezember 2015 (A-5361/2013).

Sachverhalt:

A.
Die A.________ Ltd. ist eine Gesellschaft der börsenkotierten A.________-Ltd.-Gruppe mit Hauptsitz in London. Ihre Haupttätigkeit besteht darin, Börsengeschäfte zwischen Grossanlegern zu vermitteln. Für die Abwicklung der Geschäfte verfügt sie unter anderem über einen Vertrag (Securities Clearing Agreement) mit der Bank C.________, welche ihrerseits ein sog. Subcustodian Agreement mit der B.________ AG für den Handel mit Schweizer Wertschriften abgeschlossen hat.

B.

B.a. Im Frühjahr 2007 vermittelte die A.________ Ltd. Futures auf Aktien und Genussscheinen von sechs schweizerischen börsenkotierten Gesellschaften und tätigte betreffend die Beteiligungsrechte dieser Gesell-schaften Leerverkäufe. Die Futures und die Leerverkäufe stellten Gegengeschäfte dar. Die Leerverkäufe fanden kurz vor dem jeweiligen Tag der Dividendengutschrift statt, wodurch die Dividendenfälligkeit, und damit der Anknüpfungspunkt für die Verrechnungssteuer, in den Zeitraum zwischen Leerverkauf und Lieferung der geschuldeten Titel durch die A.________ Ltd. an die jeweiligen Gegenparteien fiel. Die Lieferung der Titel erfolgte am (oder nach dem) Tag, an welchem vor Handelsbeginn die Dividendengutschrift vorgenommen wurde (sog. "Dividendenstichtag" oder auch "Ex-Tag"). Einige Wochen nach der Abwicklung der Geschäfte über die B.________ AG belastete diese das Konto der A.________ Ltd. mit insgesamt Fr. 54'670'000.-- und überwies den Betrag an die ESTV. Sie rechtfertigte dies mit dem Zirkular Nr. 6584 der Schweizerischen Bankiervereinigung (SBVg) vom 22. Mai 1990 ("Quellensteuerregelung bei Couponabrechnungen"), dem zufolge sie verpflichtet sei, bei Leerverkäufen über den Dividendenstichtag 35 % des Dividendenbetrags direkt an
die ESTV abzuführen. Damit werde verhindert, dass die einmal erhobene Verrechnungssteuer zweimal - an den alten und an den neuen Aktieninhaber - zurückerstattet werde. Bei den der A.________ Ltd. belasteten Fr. 54.67 Mio. handle es sich entsprechend um Verrechnungssteuern, für deren Rückerstattung diese sich an die ESTV zu halten habe.

B.b. Die daraufhin angegangene ESTV trat - nachdem sie vom Bundesverwaltungsgericht dazu angehalten worden war (Urteil A-8595/2007 vom 21. April 2008) - mit Verfügung vom 16. Juli 2008, bestätigt mit Einspracheentscheid vom 9. Dezember 2008, auf das Begehren der A.________ Ltd. um Erlass einer anfechtbaren Verfügung nicht ein. Mit Urteil A-561/2009 vom 9. August 2010 wies das Bundesverwaltungsgericht die ESTV an, gegenüber der A.________ Ltd. eine Verfügung zu erlassen.

B.c. Mit Entscheid vom 12. Januar 2011 stellte die ESTV fest, die Belastung der B.________ AG gegenüber der A.________ Ltd. in der Höhe von Fr. 54.67 Mio. sei zu Recht erfolgt. Die dagegen erhobene Einsprache der A.________ Ltd. wies die ESTV mit Entscheid vom 20. August 2013 ab und bestätigte die Rechtmässigkeit der Belastung. Weiter untersagte sie der B.________ AG, der A.________ Ltd. Bescheinigungen zwecks Geltendmachung eines Rückerstattungsanspruchs in der Höhe von Fr. 54.67 Mio. auszustellen. Den Antrag, die Differenz zwischen den auf den Leerverkäufen erhobenen Fr. 54.67 Mio. und den darauf tatsächlich geltend gemachten Rückerstattungen zu ermitteln und gestützt darauf allenfalls eine teilweise Rückerstattung vorzunehmen, wies sie ebenfalls ab.

B.d. Die dagegen erhobene Beschwerde der A.________ Ltd. hat das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil vom 17. Dezember 2015 abgewiesen. Es begründete seinen Entscheid zusammengefasst damit, dass es sich bei der Zahlung der A.________ Ltd. an die Aktienkäufer in der Höhe der jeweiligen Nettodividenden weder um eine im Sinne von Art. 4 Abs. 1 lit. b des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG; SR 642.21) verrechnungssteuerpflichtige Leistung gehandelt habe, noch gewohnheitsrechtlich oder steuerstrafrechtlich eine Steuer, ein "Steuerersatz" bzw. eine andere Abgabe geschuldet sei. Bei dem von der B.________ AG an die ESTV überwiesenen Betrag von Fr. 54.67 Mio. handle es sich somit nicht um Verrechnungssteuern. Die ESTV habe rechtlich keine Möglichkeit, mittels hoheitlicher Anordnung Verrechnungssteuern oder andere Abgaben bei Leerverkäufen über den Dividendenstichtag zu erheben. Weiter schloss das Bundesverwaltungsgericht, eine Rückvergütung sei weder aufgrund von Art. 12 der Verrechnungssteuerverordnung vom 19. Dezember 1966 (VStV; SR 642.211) noch aufgrund des allgemeinen öffentlich-rechtlichen Rechtsgrundsatzes der Rückforderung einer grundlos erbrachten Leistung möglich,
weshalb das Hauptbegehren, den Einspracheentscheid aufzuheben und die ESTV anzuweisen, den Betrag zurückzuzahlen, abzuweisen sei. Es wies in der Folge auch den Subeventualantrag auf Rückerstattung der Differenz zwischen den Fr. 54.67 Mio. (zuzüglich Zinsen von 5 %) und demjenigen Betrag, den die ESTV aufgrund der von der A.________ Ltd. getätigten Transaktionen den berechtigten Personen im Rahmen des Rückerstattungsverfahrens vergütet habe, ab. Da keine Verrechnungssteuer auf die A.________ Ltd. überwälzt worden sei, seien schliesslich auch die Voraussetzungen für eine Bescheinigung im Sinne von Art. 14 Abs. 2 VStG nicht erfüllt und der Eventualantrag, wonach die B.________ AG der A.________ Ltd. eine solche auszustellen habe, ebenfalls abzuweisen.

C.
Mit Eingabe vom 1. Februar 2016 erhebt die A.________ Ltd. Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht und beantragt die Aufhebung des angefochtenen Urteils. Die ESTV sei anzuweisen, den von ihr einbehaltenen Betrag von Fr. 54.67 Mio. zuzüglich Zinsen von 5 % seit 16. November 2007 vollumfänglich an die A.________ Ltd. zurückzuzahlen. Eventualiter sei die ESTV anzuweisen, der A.________ Ltd. die Differenz zwischen Fr. 54.67 Mio. und demjenigen Betrag, den sie aufgrund der von der A.________ Ltd. getätigten Transaktionen den berechtigten Personen im Rahmen des Rückerstattungsverfahrens vergütet habe, zuzüglich Zinsen zu überweisen. Subeventualiter sei die B.________ AG anzuweisen, der A.________ Ltd. im Sinne von Art. 14 Abs. 2 VStG Bescheinigungen auszustellen, die die notwendigen Angaben zur Geltendmachung des Rückerstattungsanspruchs enthalten. Subsubeventualiter sei das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts aufzuheben und zur Neubeurteilung an die ESTV zurückzuweisen. Zur Begründung führt sie im Wesentlichen aus, die Vorinstanz liesse un berücksichtigt, dass für das Zirkular Nr. 6584 der SBVg die gesetzliche Grundlage aus verschiedenen Gründen fehle. Weder sei die ESTV ermächtigt gewesen, das im
Zirkular Geregelte an die SBVg zu delegieren noch habe diese von sich aus die Ermächtigung gehabt, von ihren Mitgliedern die Abgabe zusätzlicher Steuern zu bestimmen. Selbst im vorliegenden Fall, wo die abgeführten Gelder nicht als Steuer qualifiziert werden könnten, sei die ESTV nicht ermächtigt gewesen, diese Gelder gewinnbringend und ohne Abrechnungspflicht einzubehalten. Es fehle auch hierzu die gesetzliche Grundlage. Die strittigen Gelder seien daher ohne Weiteres an die Beschwerdeführerin zurückzuzahlen.
Die B.________ AG beantragt die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei, und die Bestätigung des angefochtenen Urteils. Die ESTV schliesst ebenfalls auf Abweisung der Beschwerde. Das Bundesverwaltungsgericht hat auf eine Vernehmlassung verzichtet. In der Replik, den Dupliken und den Schlussbemerkungen halten die Beteiligten an ihren Anträgen fest.

Erwägungen:

1.

1.1. Angefochten ist ein Endentscheid des Bundesverwaltungsgerichts in einem Verrechnungssteuerstreit, mithin in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. a , Art. 90 BGG). Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist zulässig, zumal keine Ausschlussgründe nach Art. 83 BGG vorliegen. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde (Art. 42 und Art. 100 Abs. 1 BGG) der nach Art. 89 Abs. 1 BGG legitimierten Beschwerdeführerin ist einzutreten.

1.2.

1.2.1. Über den Kreis der eigentlichen Parteien hinaus kann das Bundesgericht weitere Beteiligte in das Verfahren einbeziehen (Art. 102 Abs. 1 BGG), wenn diese durch den Ausgang des bundesgerichtlichen Verfahrens in rechtlicher oder tatsächlicher Weise direkt oder indirekt betroffen sind, ohne indes die Intensität und Eigenschaften zu erfüllen, um formell als Gegenparteien auftreten zu können (BGE 135 II 384 E. 1.2.1 S. 387 mit Hinweisen). Letztlich ist dies Ausdruck des Anspruchs auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV; Urteil 2C 373/2016 vom 17. November 2016 E. 2.1, in: ASA 85 S. 390).

1.2.2. Die Verfahrensbeteiligte hatte sich im vorinstanzlichen Verfahren auf unverbindliche Einladung hin freiwillig mit eigenen Anträgen beteiligt. Im vorliegenden Verfahren wurde sie vom Bundesgericht gestützt auf Art. 102 Abs. 1 BGG zur Vernehmlassung aufgefordert, da sie durch den Ausgang des Verfahrens betroffen ist. Soweit sie vorbringt, als Nebenpartei keine Verfügungsmacht über den Streitgegenstand zu haben, weshalb auf die von der Beschwerdeführerin subeventualiter beantragte Anweisung, ihr eine Bescheinigung im Sinne von Art. 14 Abs. 2 VStG auszustellen, nicht einzutreten sei, ist ihr zwar insofern zuzustimmen, als nicht sie den Streitgegenstand bestimmt - was indes auch für eine nicht beschwerdeführende Gegenpartei gelten würde. Die von der Beschwerdeführerin gestellten Rechtsbegehren können aber durchaus Auswirkungen auf die Verfahrensbeteiligte haben, weshalb sie eben gerade am Verfahren beteiligt wird bzw. am erst- und vorinstanzlichen Verfahren beteiligt wurde. Es ist nicht ersichtlich, inwiefern auf den Subeventualantrag der Beschwerdeführerin, der bereits Streitgegenstand des Verfahrens vor der ESTV bildete, nicht einzutreten ist.

1.3. Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und Art. 96 BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist daher weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution; BGE 141 V 234 E. 1 S. 236; 139 II 404 E. 3 S. 415). Doch prüft es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), grundsätzlich nur die geltend gemachten Vorbringen, sofern allfällige weitere rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 141 V 234 E. 1 S. 236; 138 I 274 E. 1.6 S. 280 f.). Die Verletzung von Grundrechten untersucht es in jedem Fall nur insoweit, als eine solche Rüge in der Beschwerde präzise vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 139 I 229 E. 2.2 S. 232; 134 II 244 E. 2.2 S. 246).

1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 105 Abs. 2 BGG). "Offensichtlich unrichtig" bedeutet dabei "willkürlich" (BGE 140 III 115 E. 2 S. 117). Die beschwerdeführende Partei kann die Feststellung des Sachverhalts unter den gleichen Voraussetzungen beanstanden, wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG). Eine entsprechende Rüge ist substanziiert vorzubringen (BGE 137 II 353 E. 5.1 S. 356; 136 II 304 E. 2.5 S. 314).

2.

2.1. Die Vorinstanz erkannte im angefochtenen Urteil, beim von der Verfahrensbeteiligten an die ESTV überwiesenen Betrag von Fr. 54.67 Mio. handle es sich nicht um Verrechnungssteuern. Weiter gelangte sie zum Schluss, dass die Beschwerdeführerin weder gestützt auf Art. 12 VStV noch nach bereicherungsrechtlichen Grundsätzen einen Anspruch auf Rückvergütung des Betrages habe.
Die ESTV und die Verfahrensbeteiligte schliessen sich zwar im Ergebnis dem vorinstanzlichen Urteil an. Allerdings vertreten sie die Ansicht, es läge ein Steuerobjekt im Sinne von Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG vor. Der strittige Betrag sei somit als Verrechnungssteuer geschuldet gewesen und die Beschwerde schon aus diesem Grund abzuweisen.
Demgegenüber geht die Beschwerdeführerin davon aus, dass es, wie die Vorinstanz erkannt habe, der ESTV mangels gesetzlicher Grundlage nicht möglich gewesen sei, die Beschwerdeführerin oder die Verfahrensbeteiligte zur Abgabe zu verpflichten. Im Weiteren habe die Vorinstanz aber nicht geprüft, ob die ESTV über eine gesetzliche Grundlage verfügte, die Gelder einzunehmen und zur Deckung befürchteter Steuerausfälle zu verwenden. Sie habe diese Frage umgangen mit der rechtlich irrelevanten Behauptung, die Gelder seien der ESTV "ohne deren Zutun" eingegangen.
Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens bildet somit einerseits die Frage, ob es sich beim strittigen Betrag um Verrechnungssteuer handelt, und andererseits, ob dieser der Beschwerdeführerin zurückzuerstatten ist (Hauptbegehren). Des Weiteren ist zu klären, ob die ESTV der Beschwerdeführerin die Differenz vom einbehaltenen Betrag in der Höhe von Fr. 54.67 Mio. sowie der im Zusammenhang mit den getätigten Transaktionen gewährten Rückerstattung der Verrechnungssteuer zu erstatten hat (Eventualbegehren), und ob die Verfahrensbeteiligte der Beschwerdeführerin Bescheinigungen für die Geltendmachung des Rückerstattungsanspruchs auszustellen hat (Subeventualbegehren).

2.2. Die ESTV begründet ihre Auffassung, wonach es sich bei den bei der Beschwerdeführerin in Abzug gebrachten 35 % des Betrags der Bruttodividenden um eine Verrechnungssteuer handle, damit, dass die Zahlung des Betrages in Höhe der Nettodividende, also von 65% der Bruttodividende, welche den Leerkäufern zu Lasten des Kontos der Beschwerdeführerin überwiesen wurden, eine künstlich geschaffene Dividende sei, welche der Verrechnungssteuer unterliege. Die Verfahrensbeteiligte führt ihrerseits - im Ergebnis identisch - aus, die von der Beschwerdeführerin im Rahmen ihrer Leerverkäufe geleisteten Dividendenzahlungen seien aus steuersystematischer und teleologischer Sicht unter Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG zu subsumieren.
Ist die Zahlung im Umfang der Nettodividende als Dividende im Sinne von Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG zu qualifizieren, besteht keine Grundlage für einen Rückerstattungsanspruch der Beschwerdeführerin: Das System der Verrechnungssteuer sieht betreffend Kapitalerträge vor, dass der Schuldner der steuerbaren Leistung - soweit nicht das (vorliegend nicht relevante) Meldeverfahren zur Anwendung kommt (vgl. dazu Art. 20 VStG) - die steuerbare Leistung um den Steuerbetrag zu kürzen (Art. 14 Abs. 1 VStG) und diesen der ESTV zu entrichten hat (Art. 38 Abs. 2 VStG). Der Gläubiger der steuerbaren Leistung kann sodann - soweit die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt sind oder ein entsprechender Anspruch nach Doppelbesteuerungsabkommen besteht - die (volle oder teilweise) Rückerstattung der ihm abgezogenen Verrechnungssteuer geltend machen (vgl. Art. 21 ff . VStG). Sollte die vorliegend interessierende Zahlung von 65 % der Bruttodividende als Dividende im Sinne von Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG zu qualifizieren sein, wäre die Beschwerdeführerin als Schuldnerin dieser Leistung zu betrachten. Inwiefern sie in dieser Eigenschaft einen Anspruch auf Rückerstattung der abgezogenen bzw. abgelieferten Verrechnungssteuer haben sollte, ist nicht ersichtlich.
Es ist daher vorab zu prüfen, ob - entsprechend den Auffassungen der ESTV und der Verfahrensbeteiligten - die in Abzug gebrachten 35 % des Betrags der Bruttodividenden als Verrechnungssteuer zu qualifizieren sind.

3.

3.1. Der Bund erhebt gestützt auf Art. 132 Abs. 2 BV eine Verrechnungssteuer unter anderem auf dem Ertrag von beweglichem Kapitalvermögen (Art. 1 Abs. 1 VStG). Gegenstand der Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens sind gemäss Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG die Zinsen, Renten, Gewinnanteile und sonstigen Erträge der von einem Inländer ausgegebenen Aktien, Stammanteile an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteile, Partizipationsscheine und Genussscheine. Steuerpflichtig ist der Schuldner der steuerbaren Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG). Die steuerbare Leistung ist bei der Auszahlung, Überweisung, Gutschrift oder Verrechnung ohne Rücksicht auf die Person des Gläubigers um den Steuerbetrag zu kürzen, bei Kapitalerträgen um 35 % (Art. 13 Abs. 1 lit. a i.V.m. Art. 14 Abs. 1 VStG).

3.2. Die Verrechnungssteuer bezweckt im inländischen Verhältnis in erster Linie, die Deklaration der Erträge beweglichen Kapitalvermögens zu sichern; dem Steuerehrlichen wird sie zurückerstattet (sog. Sicherungszweck; vgl. BGE 136 II 525 E. 3.3.1 S. 533; 125 II 348 E. 4 S. 352 f.; je mit Hinweisen). Im Ausland steuerpflichtige Empfänger der steuerbaren Erträge können die Rückerstattung der Verrechnungssteuer nur insoweit verlangen, als ihnen ein Doppelbesteuerungsabkommen einen entsprechenden Anspruch einräumt (vgl. BGE 141 II 447 E. 2.2 S. 450; Urteil 2C 404/2015 vom 15. September 2016 E. 2.3, in: ASA 85 S. 413). Die Verrechnungssteuer führt bei diesen somit grundsätzlich - vorbehältlich eines zwischenstaatlichen Abkommens - zu einer endgültigen, an der Quelle erhobenen steuerlichen Belastung und verfolgt insofern einen direkten Fiskalzweck (vgl. BGE 141 II 447 E. 2.2 S. 450; Urteile 2C 404/2015 vom 15. September 2016 E. 2.3; 2C 333/2007 / 2C 407/2007 vom 22. Februar 2008 E. 7.3, in: RDAF 2009 II S. 162, StR 63/2008 S. 475). Auch für den inländischen Leistungsempfänger kann die Verrechnungssteuer direkten Fiskalzweck haben, wenn diesem die Erfüllung der materiellen Anspruchsvoraussetzungen für die Rückerstattung aberkannt wird
(vgl. BAUER-BALMELLI/REICH, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Verrechnungssteuer, 2. Aufl. 2012 [nachfolgend: Kommentar VStG], Vorbemerkungen N. 71).

3.3. Steuerbarer Ertrag von Aktien (Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG) ist jede geldwerte Leistung der Gesellschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder an ihnen nahestehende Dritte, die sich nicht als Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden Anteile am einbezahlten Grund- oder Stammkapital darstellt (Dividenden, Boni, Gratisaktien, Gratis-Partizipationsscheine, Liquidationsüberschüsse und dergleichen; Art. 20 Abs. 1 VStV). Der Begriff der geldwerten Leistung nach Art. 20 Abs. 1 VStV deckt sich mit der nach Massgabe von Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG (SR 642.11) als Einkommen steuerbaren geldwerten Leistung, was grundsätzlich auch dem Sicherungszweck der Verrechnungssteuer entspricht. Dementsprechend ist Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG - wie Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG, den das Bundesgericht wiederholt als eine Steuernorm mit wirtschaftlichen Anknüpfungspunkten bezeichnet hat - unter Berücksichtigung des wirtschaftlichen Charakters auszulegen. Die Steuerbehörden sind somit bei der Interpretation dieser Vorschrift nicht strikte an die zivilrechtliche Gestaltung gebunden; vielmehr haben sie den Sachverhalt entsprechend seinem wirtschaftlichen Gehalt zu würdigen (Urteil 2C 806/2013 vom 24. März 2014 E. 2.1 mit Hinweis).

4.
In einem ersten Schritt ist somit - wie dargelegt - zu prüfen, ob der strittige Betrag von Fr. 54.67 Mio. als gestützt auf Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG geschuldete Verrechnungssteuer zu qualifizieren ist.

4.1.

4.1.1. Die Vorinstanz hat in ihrem Entscheid zunächst die Grundlagen von Aktientransaktionen dargelegt. Auf die zutreffenden und grundsätzlich nicht bestrittenen Ausführungen kann verwiesen werden (vgl. E. 4.1-4.3 des angefochtenen Urteils).

4.1.2. Gemäss den verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz (Art. 105 Abs. 1 BGG) hat die Beschwerdeführerin im Frühjahr 2007 verschiedene Transaktionen mit Futures auf Aktien und Genussscheinen von sechs schweizerischen börsenkotierten Gesellschaften (nachfolgend: SMI-Gesellschaften) und mit den Aktien bzw. Genussscheinen selbst getätigt. Die Transaktionen stellten Gegengeschäfte dar, erfolgten jedoch unabhängig voneinander über verschiedene Handelsplätze. Die Beschwerdeführerin tätigte Leerverkäufe (auch: "Short"-Verkauf), indem sie Aktien verkaufte, die (noch) nicht in ihrem Eigentum standen. Dabei wurden die Verkäufe (Verpflichtungsgeschäfte) ausserbörslich direkt mit anderen Dritten (meist ebenfalls Broker) vereinbart. Mit der Abwicklung betraut wurde die Verfahrensbeteiligte als Subcustodian. Diese erteilte der D.________ AG (seit August 2008 E.________ AG) die entsprechenden Instruktionen. Die Deckungskäufe der Beschwerdeführerin erfolgten jeweils kurz vor dem Erfüllungstermin, aber erst nach dem Dividendenstichtag der SMI-Gesellschaften. Die Verkäufe beliefen sich im Frühjahr 2007 auf insgesamt Fr. 6.63 Mrd. Als Folge der Transaktionen über den Ex-Tag nahm das Börsenabwicklungssystem D.________ AG automatisch Belastungen
des Kontos der Beschwerdeführerin in der Höhe der Nettodividendenzahlungen zugunsten der (Leer-) Käufer der Aktien vor. Die Leerverkäufe wurden im Abwicklungssystem demzufolge gleich behandelt, wie wenn die Beschwerdeführerin im Zeitpunkt des Verkaufs bzw. am Dividendenstichtag bereits im Besitz der verkauften Aktien gewesen wäre (sog. "Long"-Verkauf). Anders als bei "Long"-Verkäufen hatte die Beschwerdeführerin selbst jedoch keine Nettodividendenzahlung erhalten, da sie die entsprechenden Wertschriften (noch) gar nicht erworben hatte. Bei diesen Zahlungen zulasten des Kontos der Beschwerdeführerin handelte es sich daher nicht um Weiterleitungen der ihr zugegangenen Dividenden. Zusätzlich belastete die Verfahrensbeteiligte das Konto der Beschwerdeführerin mit insgesamt Fr. 54.67 Mio., was 35 % der Dividenden der verkauften Aktien und somit in der Höhe den bei einer "normalen Dividendenausschüttung" anfallenden Verrechnungssteuern entsprach. Dieser Betrag wurde in der Folge (nebst anderen) von der Verfahrensbeteiligten mittels zweier Formulare 102M deklariert und der ESTV überwiesen. Die Verfahrensbeteiligte rechnete dabei in eigenem Namen ab (vgl. E. 4.4 des angefochtenen Urteils).

4.1.3. Die Vorinstanz stellte weiter fest, weder dem D.________-AG-System noch den Käufern sei es möglich gewesen zu erkennen, dass die Beschwerdeführerin im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses noch nicht über die Aktien verfügte, mithin Leerverkäufe tätigte (vgl. E. 4.5.1.1, 4.5.1.3 f. des angefochtenen Urteils). Das automatisierte D.________-AG-System behandelte Leer- oder "Short"-Verkäufe gleich wie "Long"-Verkäufe: Bei den "Long"-Verkäufen über den Dividendenstichtag wird die dem Verkäufer gutgeschriebene Nettodividende diesem sogleich wieder belastet und dem Käufer gutgeschrieben. In gleicher Weise schreibt das System bei Leerverkäufen den Käufern die Ersatzzahlung in der Höhe der Nettodividende als "normal" weitergeleitete Nettodividende gut, mit korrespondierender Belastung des Leerverkäufers (vgl. MarketGuide Schweiz der D.________ AG [Version vom 17. November 2006] Ziff. 8.4.1; JONAS MISTELI, Dividenden-Stripping, Steuerrechtliche Aspekte einer Verschiebung von Aktien über den Dividendenstichtag mittels börslicher Kassageschäfte, Sell/Buy-Back, Repo und Securities-Lending, 2001, N. 145). Dies wird auch von der Beschwerdeführerin nicht bestritten. Den Käufern wurden folglich im Zeitpunkt des Kaufs die in den Aktien
verkörperten Rechte vermittelt. Sie hatten somit nicht nur Anspruch auf die Aktien ("ex coupon"), sondern bei Lieferung nach dem Dividendenstichtag auch auf die zwischen Verpflichtungs- und Verfügungsgeschäft ausgeschütteten Dividenden als Ersatz für den verfallenen Coupon. Soweit die Beschwerdeführerin daher (zivilrechtlich) ihren Verpflichtungen mangels Nutzungsrecht an den Aktien resp. deren Erträgen nicht nachkommen konnte, wurden diese Beträge automatisch bei der Abwicklung durch die D.________ AG überwiesen.

4.2.

4.2.1. Die Vorinstanz qualifizierte diese Ersatzzahlungen als eine Art Schadenersatz (vgl. E. 4.5.1.2 des angefochtenen Urteils). Die Verfahrensbeteiligte bringt dagegen vor, die Vorinstanz hätte konsequent zum Schluss kommen müssen, dass die Beschwerdeführerin zivilrechtlich die Zahlung eines Beteiligungsertrags versprochen und diese Leistung auch erbracht habe, weshalb durchaus ein Steuerobjekt im Sinne von Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG vorliege.

4.2.2. Ein Steuerobjekt im Sinne von Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG i.V.m. Art. 20 Abs. 1 VStV setzt eine geldwerte Leistung der Gesellschaft oder Genossenschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder ihnen nahestehende Dritte voraus. Da die Beschwerdeführerin Aktien verkaufte, in deren Besitz sie (noch) nicht war, konnte sie am Dividendenstichtag auch kein Nutzungsrecht (zum Begriff des "Rechts zur Nutzung" vgl. Urteil 2C 383/2013 vom 2. Oktober 2015 E. 3 f.) verschaffen, sondern eben lediglich, aber immerhin, eine Ersatzzahlung im Umfang der geschuldeten Aktien resp. Dividenden. Sie war damit, genauso wenig wie die Käufer, "Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder ihnen nahestehende Dritte". Selbst wenn das Abwicklungssystem der D.________ AG nicht zwischen "Long"- und "Short"-Verkäufen unterschieden hat, sind die Verkäufe zivilrechtlich und auch wirtschaftlich gerade nicht vergleichbar.
Es ergibt sich damit, dass zwischen der Beschwerdeführerin, den Käufern der Aktien und der Verfahrensbeteiligten als Subcustodian der Beschwerdeführerin einzig vertragliche Beziehungen, nicht jedoch gesellschafts- oder beteiligungsrechtliche auszumachen sind. Die Vorinstanz durfte daher zu Recht das Vorliegen eines Steuerobjekts gemäss Art. 4 Abs. 1 VStG verneinen. Entgegen der Verfahrensbeteiligten ändert es - auch wenn die Beschwerdeführerin zivilrechtlich "die Zahlung eines Beteiligungsertrags" versprochen und diese Leistung auch erbracht hat - gerade nichts daran, dass sie den Käufern einzig "künstlich geschaffene Nettodividenden", und damit ebenfalls "künstlich geschaffene Rückerstattungsansprüche", vermittelt hat. Selbst bei einem weit gefassten Verständnis des Begriffes "bewegliches Kapitalvermögen" (Art. 4 Abs. 1 VStG) lassen sich die über den Dividendentermin fliessenden "künstlich geschaffenen" Dividenden nicht unter den "sonstigen Ertrag" subsumieren. Bei Leerverkäufen sind daher keine Erträge aus beweglichem Kapitalvermögen auszumachen. Somit kann auch der Ansicht der ESTV nicht gefolgt werden, wonach auf diese "Dividenden" Verrechnungssteuer zu zahlen sei. In diesem Sinne war im Übrigen auch das von der
Beschwerdeführerin eingereichte Gutachten von Prof. Dr. F.________ vom 8. Juli 2014 zum Schluss gekommen, dass die Beschwerdeführerin (mit Dazwischenschalten der Bank C.________) in einem indirekten Vertragsverhältnis mit der Verfahrensbeteiligten sei. Sie habe sich Käufern gegenüber verpflichtet, SMI-Titel vor Dividendenfälligkeit und somit mit Anspruch auf Dividende zu verkaufen. Sie habe aber nur SMI-Titel ohne Anspruch auf Dividenden liefern können. Um diesen nicht vertragskonformen Zustand zu korrigieren, habe sie via die Verfahrensbeteiligte (Subcustodian) eine Ersatzzahlung geleistet. Damit habe sie den Käufern gegenüber die vertraglich korrekte Erfüllung sichergestellt (vgl. Gutachten F.________ S. 6 und 16).

4.2.3. Daran vermag - entgegen den Vorbringen der ESTV und der Verfahrensbeteiligten - auch die Sicherungsfunktion der Verrechnungssteuer (E. 3.2) nichts zu ändern. Zwar bezweckt die Verrechnungssteuer auch, Steuerhinterziehung zu bekämpfen, dies jedoch bloss indem eine - nicht rückforderbare - Defraudantensteuer erhoben wird. Diese Zwecksetzung vermag aber nicht die bestehende gesetzliche Grundlage von Art. 4 VStG zu ersetzen bzw. zu ergänzen und eine Steuerpflicht - einzig gestützt auf teleologische Überlegungen - zu begründen. Das in diesem Zusammenhang vorgebrachte Argument, Erträge aus leer verkauften Titeln würden einkommens- bzw. gewinnsteuerrechtlich als steuerbarer Ertrag behandelt, trägt zudem nicht, da die Steuerpflicht insofern gerade auf entsprechenden gesetzlichen Grundlagen beruht: Mit Blick auf die Einkommenssteuer ist zu beachten, dass gemäss Art. 16 Abs. 1 DBG alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte - soweit sie nicht explizit steuerbefreit sind (vgl. Art. 16 Abs. 3 DBG sowie Art. 24 DBG) - der Einkommenssteuer unterliegen, vorausgesetzt dass damit eine Zunahme der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen verbunden ist und dem Zufluss kein korrelierender, den Zufluss neutralisierender,
Vermögensabgang gegenübersteht (vgl. REICH/ WEIDMANN, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl. 2017 [nachfolgend: Kommentar DBG], N. 17b zu Art. 16 DBG). In Bezug auf Schadenersatzleistungen bedeutet dies, dass diese dann kein steuerbares Einkommen darstellen, wenn kein Reinvermögenszugang vorliegt, weil der Zufluss durch die erlittene oder noch eintretende wirtschaftliche Einbusse neutralisiert wird. Wenn aber mit der Schadenersatzleistung wegfallende - steuerbare - Einkünfte ersetzt werden, so müssen konsequenterweise auch die sie ersetzenden Schadenersatzeinkünfte steuerbar sein (vgl. REICH/WEIDMANN, Kommentar DBG, N. 17c zu Art. 16 DBG mit Hinweisen betreffend Ersatz von Erwerbseinkünften). Mit Blick auf die Gewinnsteuer ergibt sich die Steuerbarkeit der Leistung sodann basierend auf Art. 57 f . DBG aus dem Umstand, dass die Leistung - mangels korrelierendem Vermögensabgang - erfolgswirksam zu erfassen ist.

4.2.4. Die Vorinstanz hat somit bei der Beurteilung der Vorfrage betreffend Qualifikation der Leistung in Höhe des Dividendennettobetrages zu Recht festgestellt, es könne sich nicht um einen der Verrechnungssteuer unterliegenden Ertrag auf beweglichem Kapitalvermögen im Sinne von Art. 4 VStG handeln.

4.2.5. Keine abweichende Qualifikation dieser Zahlung ergibt sich aus dem Umstand, dass sich die Verfahrensbeteiligten bei der Abwicklung des Geschäftes an das Zirkular Nr. 6584 der SBVg gehalten haben. Die in diesem Formular vorgesehene Vorgehensweise will verhindern, dass über das Abwicklungssystem der D.________ AG ein Beleg für den Käufer der Aktie zur Verrechnungssteuerrückerstattung geschaffen wird, ohne dass der entsprechende Betrag an die ESTV abgeliefert wird (vgl. Gutachten von Prof. Dr. G.________ vom 18. August 2008), können doch die Käufer, wie gesehen (E. 4.1.3), nicht wissen, dass sie lediglich eine Ersatzzahlung erhalten. Das Vorgehen nach Zirkular verhindert somit, dass zwei Belege für die Rückerstattung ausgestellt und die Verrechnungssteuer zwar doppelt zurückgefordert, aber nur einmal der ESTV abgeliefert wird. Bereits die Vorinstanz hat jedoch zutreffend festgehalten, die ESTV bringe zu Recht nicht vor, das Zirkular Nr. 6584 der SBVg sei eine genügende gesetzliche Grundlage für die Erhebung der Verrechnungssteuer, und hat die Berufung der ESTV auf jahrzehntelange Praxis und Gewohnheitsrecht verworfen. Der Feststellung der Vorinstanz, dass durch Gewohnheitsrecht schon grundsätzlich keine neuen Steuern oder
andere steuerrechtliche Verpflichtungen auferlegt werden können, bleibt nichts beizufügen.

4.3. Können die Zahlungen in Höhe der Nettodividende demnach nicht als Kapitalerträge im Sinne von Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG qualifiziert werden, ergibt sich folgerichtig, dass es sich beim Betrag von Fr. 54.67 Mio. nicht um Verrechnungssteuern handelt und dass der Rückerstattungsanspruch der Beschwerdeführerin nicht bereits aufgrund einer solchen Qualifikation verneint werden kann.

5.
Die Frage, ob der Beschwerdeführerin eine Rückvergütung der Fr. 54.67 Mio. zusteht, ist somit unter weiteren Gesichtspunkten zu prüfen.

5.1. Wie gesehen (E. 4.1.2), deklarierte die Verfahrensbeteiligte den Betrag von Fr. 54.67 Mio. mittels Formular 102M und überwies ihn der ESTV, wobei sie diese Zahlung in eigenem Namen leistete, den Betrag aber der Beschwerdeführerin weiterbelastete. Mit diesen Vorgängen hat sich bereits das Handelsgericht des Kantons Zürich befasst (vgl. Sachverhalt Bst. H und E. 5.2.2 des angefochtenen Urteils). Es hatte sich mit verschiedenen zivilrechtlichen Ansprüchen der Beschwerdeführerin (als Klägerin) gegenüber der Verfahrensbeteiligten (als Beklagte) auseinanderzusetzen. Dabei stellte es fest, dass eine Bank für eine einwandfreie Geschäftstätigkeit im Sinne des Bankengesetzes nicht nur die von der Eidgenössischen Bankenkommission (EBK, seit 1. Januar 2009 Eidgenössische Finanzmarktaufsicht [FINMA]) zu Mindeststandards erhobenen Selbstregulierungsbestimmungen zu beachten habe, sondern auch die Usanzen des Bankenverkehrs. Das Zirkular Nr. 6584 der SBVg beruhe auf einer langjährigen Praxis und sei daher ohne Weiteres als Geschäftsgebrauch zu betrachten. Die Verfahrensbeteiligte sei an die Einhaltung des Zirkulars gebunden (Urteil des Handelsgerichts Zürich vom 23. August 2012 S. 43 f.). Ob es auf einer genügenden gesetzlichen Grundlage
beruhe und ob es sich vorliegend um eine Verrechnungssteuer im Sinne des VStG handle, liess das Handelsgericht offen (vgl. S. 51 des Urteils des Handelsgerichts). Die Verfahrensbeteiligte sei an das Zirkular gebunden gewesen und habe sich auch vertraglich gegenüber der Bank C.________ zu dessen Einhaltung verpflichtet. Indem sie sich daran gehalten habe, habe sie keine vertraglichen Pflichten gegenüber der Bank C.________ oder der Beschwerdeführerin verletzt. Folglich bestehe kein vertraglicher Anspruch der Beschwerdeführerin auf Rückzahlung der geforderten Fr. 54.67 Mio. (vgl. S. 51 f. des Urteils des Handelsgerichts). Weiter verneinte das Handelsgericht auch Ansprüche aus unerlaubter Handlung (mangels Widerrechtlichkeit; S. 55 f. des Urteils des Handelsgerichts) und ungerechtfertigter Bereicherung (mangels Bereicherung; S. 57 des Urteils des Handelsgerichts). Es gelangte somit zum Ergebnis, dass keine zivilrechtlichen Ansprüche der Beschwerdeführerin gegenüber der Verfahrensbeteiligten bestünden.
Das Urteil des Handelsgerichts ist in Rechtskraft erwachsen. Die darin behandelten Fragen betreffend die zivilrechtlichen Ansprüche der Beschwerdeführerin gegenüber der Verfahrensbeteiligten, aber auch betreffend das vertragskonforme Verhalten der Verfahrensbeteiligten,erweisen sich damit als rechtskräftig entschieden und können vorliegend nicht wieder aufgenommen werden.

5.2. Im vorliegenden Verfahren noch offen und zu beurteilen ist, ob die Beschwerdeführerin eine Rückvergütung von der ESTV verlangen kann. Die Verfahrensbeteiligte, welche die Zahlungen in eigenem Namen leistete, geht davon aus, diese zu Recht an die ESTV abgeliefert zu haben.

5.2.1. Gemäss Art. 12 Abs. 1 VStV werden bezahlte Steuern und Zinsen, die nicht durch Entscheid der ESTV festgesetzt worden sind, zurückerstattet, sobald feststeht, dass sie nicht geschuldet waren. Hat somit der Steuerpflichtige irrtümlich eine gemäss Gesetz gar nicht geschuldete Steuer deklariert und bezahlt, so kann diese Steuer nach Massgabe von Art. 12 VStV zurückgefordert werden (vgl. MARKUS KÜPFER, Kommentar VStG, N. 12 zu Art. 38 VStG). Dies muss in gleicher Weise gelten, wenn wie vorliegend die Überweisung nicht durch den Schuldner der steuerbaren Leistung selber, sondern an seiner Stelle durch einen Beauftragten und im automatisierten Abwicklungssystem involvierten Subcustodian erfolgt, auf jeden Fall wenn rechtskräftig festgestellt wurde, dass sich der Subcustodian vertragskonform verhalten hat (vgl. dazu soeben E. 5.1).
Ist eine nicht geschuldete Steuer schon überwälzt worden (Art. 14 Abs. 1 VStG), wird die Rückerstattung nur gewährt, wenn feststeht, dass der von der Überwälzung Betroffene die Rückerstattung nicht im ordentlichen Rückerstattungsverfahren erlangt hat und dass er in den Genuss der Rückerstattung gemäss Abs. 1 gebracht wird (Art. 12 Abs. 2 VStV). Art. 14 Abs. 1 VStG schreibt die Pflicht zur Überwälzung der Verrechnungssteuer auf den Leistungsempfänger zwingend vor (vgl. BGE 131 III 546 E. 2.1 S. 549). Die strengen Voraussetzungen der Rückerstattung in Art. 12 Abs. 2 VStV (vgl. zur Terminologie "Rückerstattung" bzw. "Rückvergütung" MICHAEL BEUSCH, Der Untergang der Steuerforderung, 2012, S. 57 f.) gründen darin, dass angesichts der Überwälzungspflicht anzunehmen ist, der Steuerpflichtige überwälze auch eine nicht geschuldete Steuer auf den Leistungsempfänger und stelle diesem die nach Art. 14 Abs. 2 VStG für die Geltendmachung des Rückerstattungsanspruchs notwendigen Angaben aus. So kann es sein, dass der Leistungsempfänger die auf ihn überwälzte, zu Unrecht entrichtete Steuer im ordentlichen Rückerstattungsverfahren (nach Art. 21 ff . VStG) zurückverlangt und der Bund im Ergebnis durch die seinerzeitige Bezahlung der Nichtschuld
nicht mehr unrechtmässig bereichert ist. Ist aber die zu Unrecht entrichtete Steuer im Zeitpunkt, in welchem die Bezahlung der Nichtschuld entdeckt wird, zwar überwälzt, jedoch dem Leistungsempfänger noch nicht zurückerstattet worden, oder kann dieser (z.B. als Ausländer) eine Rückerstattung nicht oder nur teilweise erlangen, so lässt sich eine Rückvergütung der Steuer an denjenigen, der sie (zu Unrecht) bezahlt und überwälzt hat, nur rechtfertigen, wenn der von der Überwälzung Betroffene (Leistungsempfänger) in den Genuss der Rückvergütung kommt; denn dieser Letztere ist der zu Unrecht Entreicherte (W. ROBERT PFUND, Die Eidgenössische Verrechnungssteuer, I. Teil, 1971, N. 6.1 Vorbem. zu Art. 17; MARKUS KÜPFER, Kommentar VStG, N. 13 zu Art. 38 VStG). Rückvergütungsberechtigt ist, wer die Nichtschuld bezahlt hat (PFUND, a.a.O., N. 9.1 Vorbem. zu Art. 17).

5.2.2. Da vorliegend feststeht, dass eine Nichtschuld bezahlt wurde (vgl. E. 4.2 ff.), ist zu prüfen, ob die weiteren Voraussetzungen von Art. 12 Abs. 2 VStV erfüllt sind. Die Vorinstanz hat dies verneint (vgl. E. 5.3.1 des angefochtenen Urteils). Sie ging von einer Überwälzung der - nicht geschuldeten - Verrechnungssteuer durch die Beschwerdeführerin auf die Aktienkäufer aus, indem die Beschwerdeführerin im Wissen darum, dass die Aktienkäufer trotz fehlender Nutzungsberechtigung am Dividendenstichtag aufgrund der durch das Abwicklungssystem generierten Dividendenabrechnung die Verrechnungssteuer zurückverlangen können würden, lediglich einen Schadenersatz in der Höhe der Nettodividenden der verkauften Aktien weiterleiten liess, anstelle eines Schadenersatzes in Höhe der Bruttodividende zu bezahlen. Die Käufer gingen davon aus, die Nettodividenden erhalten zu haben (siehe bereits vorstehend E. 4.1.3). Die Beschwerdeführerin habe demnach das Abwicklungssystem genutzt, um ihre Ersatzzahlungen zu reduzieren und die Verrechnungssteuer den Aktienkäufern zu überwälzen.
Diesen Erwägungen ist zuzustimmen. Es fällt insbesondere auf, dass den damaligen Rechtsberatern der Beschwerdeführerin sehr wohl bewusst war, dass der ESTV resp. dem Staat ein Verlust in der Höhe von 35 % entsteht, wenn die Bank C.________ von der Verfahrensbeteiligten mit lediglich 65 % und nicht 100 % belastet werde (vgl. Beschwerdebeilage Nr. 13), und die Beschwerdeführerin sich zu nutze machte, selber zwar von den Käufern den vollen Preis für die Aktien ("cum coupon") zu erhalten, diesen jedoch nur eine Nettodividende von 65 % weiterzuleiten. Als Börsenspezialistin musste sie sich bewusst sein, dass die Käufer nicht nur mit einer Nettodividende von 65 %, sondern im Hinblick auf die Geltendmachung der Rückerstattung der fehlenden 35 % damit rechneten, Bescheinigungen ausgestellt zu erhalten. Das Problem liegt nicht an den Leerverkäufen an sich, sondern am bisherigen Abwicklungssystem, das keine Unterscheidung zwischen Long- und Short-Verkäufen, und damit zwischen echten Dividenden und Ersatzzahlungen, traf. Den Aktienkäufern - und der ESTV - war damit nicht ersichtlich, dass es sich bei den "Dividendenzahlungen" im Falle von Leerverkäufen über den Dividendenstichtag um Ersatzzahlungen handelte und nicht um die echten (Netto)
Dividenden und sie daher im Zeitpunkt der Dividendenausschüttung noch nicht an den Erträgen nutzungsberechtigt waren, mithin die Rückerstattung der Verrechnungssteuer im Grunde nicht hätten verlangen können.
Diese "Systemlücke" ist nicht ein neues oder unerwartet auftretendes Phänomen, sondern war den Marktbeteiligten bestens bekannt. Aus diesem Grunde hatte die Schweizerische Bankiervereinigung bereits am 22. Mai 1990 das Zirkular Nr. 6584 erlassen: Die Abwicklung von Short-Verkäufen gemäss diesem Zirkular sollte einen Mechanismus zur Vermeidung von Doppelrückerstattungen der Verrechnungssteuer bei Short-Positionen schaffen, indem die Mitglieder der SBVg sich gegenüber der ESTV verpflichteten, bei Leerverkäufen über den Dividendenstichtag 35 % des Dividendenbetrages direkt an die ESTV abzuführen. Entsprechend schuf auch die ESTV ein Formular 102M, mit welchen solche "manufactured payments" deklariert werden konnten. Die Problematik der drohenden Mehrfachrückerstattung von Steuern bei Short-Verkäufen ist zudem auch international bekannt; so wurde beispielsweise in Deutschland eine intensive Diskussion über vorhandene oder nicht vorhandene Gesetzeslücken im Zusammenhang mit sog. cum-ex-Geschäften sowie deren allfälliger Strafbarkeit geführt (vgl. CHRISTOPH SPENGEL/THOMAS EISGRUBER, Die nicht vorhandene Gesetzeslücke bei Cum/Ex-Geschäften, in: Deutsches Steuerrecht [DStR] 53/2015 H. 16. S. 785 ff. mit Nachweisen).
Die vorinstanzliche Feststellung, dass sich die Beschwerdeführerin des Abwicklungssystems bediente und ihre Leistungspflicht zu vermindern versuchte bzw. in Kauf nahm, dass die ESTV für die verbleibenden 35 % aufzukommen habe, liegt bei dieser Sachlage auf der Hand. Die Frage, ob die Forderung der Beschwerdeführerin nach Rückvergütung unter diesen Umständen nicht sogar rechtsmissbräuchlich ist, kann aufgrund der nachfolgenden Erwägungen jedoch offenbleiben.

5.2.3. Was die Beschwerdeführerin dagegen vorbringt, hält nicht stand. Sie argumentiert im Wesentlichen, die Rückzahlungspflicht ergebe sich direkt aus dem Legalitätsprinzip. Die Vorinstanz habe den Fehler begangen, ihre eigene Erkenntnis, dass der streitbetroffene Betrag keine Steuer sei, zu ignorieren und die Rückzahlung unter die Voraussetzungen von Art. 12 Abs. 2 VStV stellen zu wollen.
Die Vorinstanz nahm eine Überwälzung des Betrages im Sinne von Art. 12 Abs. 2 VStV an. Diese Bestimmung setzt voraus, dass die von der Überwälzung Betroffenen die Rückvergütung nicht schon erlangt haben und in den Genuss der Rückvergütung gemäss Abs. 1 gebracht werden. Beides hat die Beschwerdeführerin, wie schon die Vorinstanz festgestellt hat, entgegen der ihr obliegenden Beweislast nicht nachgewiesen (vgl. zur Beweislast nach Art. 8 ZGB BGE 133 V 205 E. 5.5 S. 216 f.). Der Wortlaut von Art. 12 VStV spricht zwar davon, dass bezahlte "Steuern" zurückerstattet werden, sobald feststeht, dass sie nicht geschuldet sind. Effektiv wird aber mit solchen "Steuern" gar keine Steuerforderung getilgt, denn diese besteht eben gerade nicht, weder bei einem Mehrbetrag, wenn mehr als der geschuldete Steuerbetrag bezahlt wird, noch bei Beträgen, wenn gar keine Steuer geschuldet ist. Grund für die Rückvergütung ist gerade, dass keine der Zahlung entsprechende Steuerforderung besteht (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-2483/2013 vom 17. März 2014 E. 3.3.2; vgl. auch Urteil 2A.321/2002 vom 2. Juni 2003 E. 2.3 f.; BEUSCH, a.a.O., S. 57 f.). Die Bestimmung setzt somit auch nicht voraus, dass eine Verrechnungssteuerschuld bezahlt wurde. Das
Vorbringen der Beschwerdeführerin erweist sich damit als unbegründet.

5.2.4. Auch die weiteren Vorbringen der Beschwerdeführerin erweisen sich als unbegründet: Sie macht geltend, für eine Rückzahlung sei keine gesetzliche Grundlage erforderlich; die strittigen Gelder seien ihr von Amtes wegen zurückzuzahlen. Entscheidend sei, dass vorliegend gar kein Steuerrechtsverhältnis bestanden habe. Die Vorinstanz habe zutreffend festgestellt, dass es der ESTV mangels gesetzlicher Grundlage nicht möglich gewesen sei, die Beschwerdeführerin oder die Verfahrensbeteiligte zur Abgabe zu verpflichten. Die ESTV habe somit während 25 Jahren geduldet, dass Banken Gelder von den Konten ihrer Bankkunden abgebucht und an die ESTV abgeführt hätten bzw. habe sie den Zufluss der Gelder von Leerverkäufen nicht nur geduldet, sondern deren Abführung sogar aktiv verursacht und sich damit bösgläubig verhalten. Zudem habe sie bewusst mehr Gelder eingezogen, als sie brauchte. Weiter müsse die ESTV analog der Regelung in der Strafprozessordnung eine Frist zur Rückforderung der Sicherstellung im Umfang von 35 % des Dividendenbetrags, den sie an sich habe überweisen lassen, ansetzen. Es sei nicht nur verfassungsrechtlich geboten, sondern entspreche im öffentlich-rechtlichen Verhältnis einer Selbstverständlichkeit, dass das Einziehen
von Sicherheiten für Steuern oder Abgaben einer gesetzlichen Grundlage bedürfe und der Staat über die tatsächliche Verwendung von Sicherheiten gegenüber dem Sicherheitsleistenden mit Verfügung abrechnen müsse. Würden die Sicherheiten nicht innert Frist verwendet oder seien sie überschiessend, müssten sie zurückerstattet werden. Schliesslich rügt die Beschwerdeführerin durch die Abführung und Einbehaltung der strittigen Gelder eine Verletzung der Bestandesgarantie. Eine präventive strafprozessuale Beschlagnahme stelle einen Eingriff in die durch die Eigentumsgarantie nach Art. 26 BV geschützte Position als Eigentümer oder Besitzer dar. Was für eine Beschlagnahme von Vermögenswerten gelte, müsse auch für die Erhebung von Sicherheitsleistungen gelten.
Die Vorinstanz hat den umstrittenen Betrag nicht als Verrechnungssteuer qualifiziert und das Zirkular Nr. 6584 der SBVg nicht als genügende gesetzliche Grundlage für die Erhebung einer Abgabe bezeichnet (E. 4.6.2 und 5.2.1 des angefochtenen Urteils). Weiter hat sie erkannt, dass die durch Leerverkäufe generierten "virtuellen" Dividenden insbesondere aufgrund des Legalitätsprinzips, nicht besteuert werden können (E. 4.3.1.3 des angefochtenen Urteils). In Bezug auf eine mögliche Rückvergütung des Bezahlten prüfte die Vorinstanz einerseits die Anwendbarkeit von Art. 12 Abs. 2 VStV, andererseits - wie sogleich zu sehen (E. 5.3 ff.) - den auch im öffentlichen Recht geltenden Grundsatz der Rückforderung einer grundlos erbrachten Leistung. Somit ist nicht ersichtlich und wird von der Beschwerdeführerin nicht näher begründet, inwiefern das Legalitätsprinzip verletzt sein soll. Dass die Feststellung, die Zahlungen seien von der Verfahrensbeteiligten geleistet worden und bei der ESTV "ohne deren Zutun" eingegangen (E. 5.2.3 des angefochtenen Urteils), offensichtlich falsch sein soll, ist ebenfalls nicht nachvollziehbar. Das von der Beschwerdeführerin eingereichte Schreiben vom 11. Juli 2007 ihres Rechtsvertreters zuhanden der ESTV
(Beschwerdebeilage 8) vermag diese Feststellung jedenfalls nicht umzustossen.
Die Eigentumsgarantie gemäss Art. 26 BV schützt als Bestandesgarantie konkrete Vermögenswerte des Einzelnen vor staatlichen Eingriffen. Nicht in den Schutzbereich der Eigentumsgarantie fällt indes das Vermögen an sich (vgl. BGE 132 I 201 E. 7.1 S. 205). Die Beschwerdeführerin vermag daher auch mit dieser Rüge nicht durchzudringen. Eine Verletzung der Institutsgarantie, welche die Eigentumsordnung in ihrem Kern schützt und es dem Gemeinwesen verbietet, den Abgabepflichtigen ihr privates Vermögen durch übermässige Besteuerung nach und nach zu entziehen (BGE 106 Ia 342 E. 6a S. 348 f.), durch eine konfiskatorisch wirkende Besteuerung, macht sie zu Recht nicht geltend. Inwieweit schliesslich die Rechtsgleichheit verletzt worden sein soll, wird von der Beschwerdeführerin nicht rechtsgenüglich dargelegt und ist im Übrigen auch nicht erkennbar.

5.3. Die Vorinstanz verneinte im Weiteren auch einen Anspruch der Beschwerdeführerin gestützt auf den allgemeinen öffentlich-rechtlichen Rechtsgrundsatz der Rückforderung einer grundlos erbrachten Leistung. Es erscheint fraglich, ob nebst der lex specialis von Art. 12 VStV überhaupt noch Raum für einen Anspruch aus ungerechtfertigter Bereicherung besteht. Nachdem - wie sogleich zu sehen ist - im vorliegenden Fall ein Anspruch aus ungerechtfertigter Bereicherung jedoch ohnehin auszuschliessen ist, braucht diese Frage nicht abschliessend geklärt zu werden.

5.3.1. Entsprechend dem für das Privatrecht in Art. 62 Abs. 2 OR geregelten Grundsatz gilt auch im Verwaltungsrecht, selbst bei Fehlen positivrechtlicher Normierung, dass Zuwendungen, die aus einem nicht verwirklichten oder nachträglich weggefallenen Grund erfolgen, zurückzuerstatten sind (vgl. BGE 135 II 274 E. 3.1 S. 276 f.; 124 II 570 E. 4b S. 578; je mit Hinweisen; BEUSCH, a.a.O., S. 62). Zwischen der erbrachten Leistung und der Bereicherung muss ein wirtschaftlicher Zusammenhang bestehen. Mit diesem Erfordernis soll ausgeschlossen werden, dass positive und negative Vermögensveränderungen, die zwar auf eine gemeinsame Ursache zurückgehen, unter sich jedoch keinen direkten Zusammenhang aufweisen, in die Betrachtung einbezogen werden. Ein rechtlicher Zusammenhang ist hingegen nicht notwendig (BGE 129 III 646 E. 4.2 S. 652). Ein Bereicherungsanspruch setzt nicht voraus, dass zwischen dem Bereicherungsgläubiger und dem Bereicherungsschuldner eine unmittelbare Vermögensverschiebung stattgefunden hat; auszugleichen ist vielmehr in jedem Fall die Bereicherung, die der Schuldner auf Kosten (im französischen Gesetzestext von Art. 62 Abs. 1 OR: "aux dépens d'autrui") eines andern erlangt hat (BGE 129 III 422 E. 4 S. 425 mit Hinweisen).
Die Bereicherung muss somit zumindest mittelbar auf Kosten des (behaupteten) Bereicherungsgläubigers gehen.

5.3.2. Die Vorinstanz erwog, eine Bereicherung des Staates läge nur vor, wenn die Beschwerdeführerin aufzeigen könne, welche Käufer nicht bzw. nur teilweise von der Rückerstattungsmöglichkeit Gebrauch gemacht hätten. Dabei sei zu bedenken, dass Marktteilnehmer, die kurz vor dem Dividendenstichtag die Beteiligungsrechte erworben hätten, sehr wahrscheinlich rückerstattungsberechtigt gewesen seien oder die Aktien sogleich an Dritte weiterverkauft hätten, die ihrerseits rückerstattungsberechtigt gewesen seien, ansonsten der Kauf wirtschaftlich wenig Sinn ergeben hätte. Die Beschwerdeführerin macht dagegen geltend, die Bereicherung bestehe nicht im verbleibenden Saldo, sondern in den gesamten, grundlos bei ihr abgeführten und (von der ESTV) einbehaltenen strittigen Geldern. Es handle sich letztlich um nichts anderes als um Geld, das ohne gesetzliche Grundlage an den Staat geflossen sei und für dessen Verwendung keine gesetzliche Grundlage bestehe.

5.3.3. Wie gesehen, bestand kein Grund für die ESTV, die einbehaltenen Gelder zurückzuerstatten. Vielmehr ist der Beschwerdeführerin entgegen zu halten, dass nur sie wissen konnte, wem sie die Wertschriften verkauft hatte, und diese Aktienkäufer zudem sehr wahrscheinlich rückerstattungsberechtigt waren. Gleichzeitig war es für die ESTV nicht erkennbar, ob ein Rückerstattungsantrag für eine originäre oder künstlich geschaffene Dividende gestellt wurde. Es ist somit nichts daran auszusetzen, dass der Beschwerdeführerin die Beweislast auferlegt wurde, zumal sie Rechte zu ihren Gunsten ableiten will (vgl. BGE 133 V 205 E. 5.5 S. 216 f.). Für eine Umkehr der Beweislast ist kein Raum.

5.3.4. Im Folgenden gelingt es der Beschwerdeführerin nicht, die Anspruchsgrundlagen für eine ungerechtfertigte Bereicherung zu belegen. Zwar liegt eine Bereicherung des Staates vor, weil eine Abgabe ohne rechtskräftige, nicht in Wiedererwägung gezogene Verfügung zu Unrecht bezahlt worden ist (Urteile 2C 678/2012 vom 17. Mai 2013 E. 2.3; 2C 114/2011 vom 26. August 2011 E. 2). Jedoch erfolgte die Bereicherung nicht auf Kosten der Beschwerdeführerin. Diese hat den Käufern nur 65 % der Dividenden und nicht - wie vertraglich geschuldet - 100 % übertragen (vgl. E. 5.3.1 und 5.6 des vorinstanzlichen Urteils). Inwiefern die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz in dieser Hinsicht offensichtlich falsch ist, legt die Beschwerdeführerin nicht dar. Durch die Leistung der Verfahrensbeteiligten an die ESTV ist die Beschwerdeführerin gleichgestellt, wie wenn sie ihren Vertrag korrekt erfüllt hätte und dem entsprechend nicht entreichert. Anders würde sich die Situation nur präsentieren, wenn die Beschwerdeführerin eine allfällige Rückerstattung den Käufern der Aktien übertragen würde, was sie aber nicht belegt. Insofern fallen die Voraussetzungen der ungerechtfertigten Bereicherung weitgehend mit denjenigen von Art. 12 Abs. 2 VStV zusammen.
Eine Rückerstattung auf dieser Grundlage kann ebenfalls nur gewährt werden, wenn der von der Überwälzung Betroffene in den Genuss der Vergütung kommt.

5.4. Eine Rückerstattung der durch die Verfahrensbeteiligte erbrachte Zahlung an die Beschwerdeführerin ist sowohl nach Art. 12 Abs. 2 VStV als auch nach Art. 62 OR grundsätzlich nicht möglich, weil die Beschwerdeführerin nicht belegt, dass sie eine solche Vergütung an die von der Überwälzung Betroffenen weiterleitet. Folglich ist auch der Eventualantrag um Überweisung der Differenz zu demjenigen Betrag, den die ESTV aufgrund der von der Beschwerdeführerin getätigten Transaktionen den berechtigten Personen vergütet habe, abzuweisen.

6.

6.1. Gestützt auf Art. 14 Abs. 2 VStG können die nutzungsberechtigten Empfänger von ihrer jeweiligen Zahlstelle die Ausstellung eines entsprechenden Belegs einfordern. Die Voraussetzungen für eine Bescheinigung sind allerdings schon deshalb nicht gegeben, weil keine Verrechnungssteuer auf die Beschwerdeführerin überwälzt wurde. Würden Bescheinigungen ausgestellt, käme es entgegen Art. 3 Abs. 3 VStV zu einer unzulässigen Schaffung zusätzlicher Abzugsbescheinigungen. Der Subeventualantrag ist daher ebenfalls abzuweisen.

6.2. Die von der Beschwerdeführerin gerügte Sachverhaltsfeststellung erweist sich nach dem Gesagten nicht als offensichtlich unrichtig und vor allem nicht als entscheidend für den Verfahrensausgang (vgl. Art. 97 Abs. 1 BGG; E. 1.4). Es braucht daher, soweit nicht schon behandelt, nicht weiter darauf eingegangen zu werden. Nach dem Gesagten ist schliesslich auch keine Verletzung des Willkürverbots auszumachen.

7.
Demnach ist der umstrittene Betrag in der Höhe von Fr. 54.67 Mio. nicht als Verrechnungssteuer zu qualifizieren. Weiter besteht keine Grundlage für eine Rückvergütung dieses Betrags an die Beschwerdeführerin. Deren Beschwerde erweist sich damit als unbegründet und ist abzuweisen.

8.

8.1. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der unterliegenden Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 65 und 66 Abs. 1 BGG).

8.2. Die Kosten einer obsiegenden Partei sind ihr grundsätzlich von der unterliegenden Partei zu ersetzen (Art. 68 Abs. 1 und 2 BGG). Die übrigen Beteiligten nach Art. 102 Abs. 1 BGG haben nicht Parteistellung und damit für das bundesgerichtliche Verfahren grundsätzlich auch keinen Anspruch auf eine Parteientschädigung nach Art. 68 BGG (HANSJÖRG SEILER, in: Seiler/von Werdt/Güngerich/Oberholzer, Bundesgerichtsgesetz [BGG], Handkommentar, 2. Aufl. 2015, N. 5 zu Art. 68 BGG in Verbindung mit N. 6 und 12 zu Art. 66 BGG). Davon macht das Bundesgericht lediglich unter ausserordentlichen Umständen, etwa bei Nebenintervenienten aus Billigkeitsgründen, eine Ausnahme (vgl. Urteil 1C 273/2012 vom 7. November 2012 E. 8.3, nicht publ. in: BGE 139 I 2; BGE 130 III 571 E. 6 S. 578; je mit Hinweisen). Die Verfahrensbeteiligte hat sich am vorliegenden Verfahren mit eigenen Anträgen beteiligt und sich wie eine Partei verhalten. Dazu wurde sie unter anderem veranlasst, weil die Beschwerdeführerin beantragte, die Verfahrensbeteiligte anzuweisen, ihr Abzugsbescheinigungen im Sinne von Art. 14 Abs. 2 VStG auszustellen. Es rechtfertigt sich daher ausnahmsweise, Letzterer eine Parteientschädigung zuzusprechen. Die Beschwerdeführerin hat der
Verfahrensbeteiligten daher eine Parteientschädigung auszurichten.

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 90'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Die Beschwerdeführerin hat der Verfahrensbeteiligten für das bundesgerichtliche Verfahren eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. 15'000.-- auszurichten.

4.
Dieses Urteil wird den Beteiligten im vorliegenden Verfahren und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 21. November 2017

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Mösching

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 4 - 1 Gegenstand der Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens sind die Zinsen, Renten, Gewinnanteile und sonstigen Erträge:
¹	Gegenstand der Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens sind die Zinsen, Renten, Gewinnanteile und sonstigen Erträge:
^a	der von einem Inländer ausgegebenen Obligationen, Serienschuldbriefe, Seriengülten und Schuldbuchguthaben;
^b	der von einem Inländer ausgegebenen Aktien, Stammanteile an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteile, Beteiligungsscheine von Genossenschaftsbanken, Partizipationsscheine und Genussscheine;
^c	der von einem Inländer oder von einem Ausländer in Verbindung mit einem Inländer ausgegebenen Anteile an einer kollektiven Kapitalanlage gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200612 (KAG);
^d	der Kundenguthaben bei inländischen Banken und Sparkassen.
²	Die Verlegung des Sitzes einer Aktiengesellschaft, Gesellschaft mit beschränkter Haftung oder Genossenschaft ins Ausland steht steuerlich der Liquidation der Gesellschaft oder Genossenschaft gleich; diese Bestimmung findet auf kollektive Kapitalanlagen gemäss KAG sinngemässe Anwendung.13

SR 642.211 Verordnung vom 19. Dezember 1966 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuerverordnung, VStV) - Verrechnungssteuerverordnung VStV Art. 12
¹	Bezahlte Steuern und Zinsen, die nicht durch Entscheid der ESTV festgesetzt worden sind, werden zurückvergütet, sobald feststeht, dass sie nicht geschuldet waren.
²	Ist eine nicht geschuldete Steuer schon überwälzt worden (Art. 14 Abs. 1 VStG), so wird die Rückvergütung nur gewährt, wenn feststeht, dass die von der Überwälzung betroffene Person die Rückerstattung nicht im ordentlichen Rückerstattungsverfahren (Art. 21-33 VStG) erlangt hat und dass sie in den Genuss der Rückvergütung gemäss Absatz 1 gebracht wird.
³	Die Rückvergütung ist insoweit ausgeschlossen, als nach dem Sachverhalt, den die rückfordernde Person geltend macht, eine andere, wenn auch inzwischen verjährte Bundessteuer geschuldet war.
⁴	Der Rückvergütungsanspruch verjährt fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Zahlung geleistet worden ist.
⁵	Die Vorschriften des VStG und dieser Verordnung über die Steuererhebung finden sinngemässe Anwendung; kommt die gesuchstellende Person ihren Auskunftspflichten nicht nach und kann der Anspruch ohne die von der ESTV verlangten Auskünfte nicht abgeklärt werden, so wird das Gesuch abgewiesen.

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 14 - 1 Die steuerbare Leistung ist bei der Auszahlung, Überweisung, Gutschrift oder Verrechnung ohne Rücksicht auf die Person des Gläubigers um den Steuerbetrag zu kürzen. Vereinbarungen, die dieser Verpflichtung widersprechen, sind nichtig.
¹	Die steuerbare Leistung ist bei der Auszahlung, Überweisung, Gutschrift oder Verrechnung ohne Rücksicht auf die Person des Gläubigers um den Steuerbetrag zu kürzen. Vereinbarungen, die dieser Verpflichtung widersprechen, sind nichtig.
²	Der Steuerpflichtige hat dem Empfänger der steuerbaren Leistung die zur Geltendmachung des Rückerstattungsanspruchs notwendigen Angaben zu machen und auf Verlangen hierüber eine Bescheinigung auszustellen.

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 14 - 1 Die steuerbare Leistung ist bei der Auszahlung, Überweisung, Gutschrift oder Verrechnung ohne Rücksicht auf die Person des Gläubigers um den Steuerbetrag zu kürzen. Vereinbarungen, die dieser Verpflichtung widersprechen, sind nichtig.
¹	Die steuerbare Leistung ist bei der Auszahlung, Überweisung, Gutschrift oder Verrechnung ohne Rücksicht auf die Person des Gläubigers um den Steuerbetrag zu kürzen. Vereinbarungen, die dieser Verpflichtung widersprechen, sind nichtig.
²	Der Steuerpflichtige hat dem Empfänger der steuerbaren Leistung die zur Geltendmachung des Rückerstattungsanspruchs notwendigen Angaben zu machen und auf Verlangen hierüber eine Bescheinigung auszustellen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 83 Ausnahmen - Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Entscheide auf dem Gebiet der inneren oder äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Entscheide über die ordentliche Einbürgerung;
^c	Entscheide auf dem Gebiet des Ausländerrechts betreffend:
^c1	die Einreise,
^c2	Bewilligungen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt,
^c3	die vorläufige Aufnahme,
^c4	die Ausweisung gestützt auf Artikel 121 Absatz 2 der Bundesverfassung und die Wegweisung,
^c5	Abweichungen von den Zulassungsvoraussetzungen,
^c6	die Verlängerung der Grenzgängerbewilligung, den Kantonswechsel, den Stellenwechsel von Personen mit Grenzgängerbewilligung sowie die Erteilung von Reisepapieren an schriftenlose Ausländerinnen und Ausländer;
^d	Entscheide auf dem Gebiet des Asyls, die:
^d1	vom Bundesverwaltungsgericht getroffen worden sind, ausser sie betreffen Personen, gegen die ein Auslieferungsersuchen des Staates vorliegt, vor welchem sie Schutz suchen,
^d2	von einer kantonalen Vorinstanz getroffen worden sind und eine Bewilligung betreffen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt;
^e	Entscheide über die Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung von Behördenmitgliedern oder von Bundespersonal;
^f	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Beschaffungen, wenn:
^fbis	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Verfügungen nach Artikel 32i des Personenbeförderungsgesetzes vom 20. März 200963;
^f1	sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt; vorbehalten bleiben Beschwerden gegen Beschaffungen des Bundesverwaltungsgerichts, des Bundesstrafgerichts, des Bundespatentgerichts, der Bundesanwaltschaft sowie der oberen kantonalen Gerichtsinstanzen, oder
^f2	der geschätzte Wert des zu vergebenden Auftrags den massgebenden Schwellenwert nach Artikel 52 Absatz 1 in Verbindung mit Anhang 4 Ziffer 2 des Bundesgesetzes vom 21. Juni 201961 über das öffentliche Beschaffungswesen nicht erreicht;
^g	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnisse, wenn sie eine nicht vermögensrechtliche Angelegenheit, nicht aber die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^h	Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen;
ⁱ	Entscheide auf dem Gebiet des Militär-, Zivil- und Zivilschutzdienstes;
^j	Entscheide auf dem Gebiet der wirtschaftlichen Landesversorgung, die bei schweren Mangellagen getroffen worden sind;
^k	Entscheide betreffend Subventionen, auf die kein Anspruch besteht;
^l	Entscheide über die Zollveranlagung, wenn diese auf Grund der Tarifierung oder des Gewichts der Ware erfolgt;
^m	Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben; in Abweichung davon ist die Beschwerde zulässig gegen Entscheide über den Erlass der direkten Bundessteuer oder der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall handelt;
ⁿ	Entscheide auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
ⁿ¹	das Erfordernis einer Freigabe oder der Änderung einer Bewilligung oder Verfügung,
ⁿ²	die Genehmigung eines Plans für Rückstellungen für die vor Ausserbetriebnahme einer Kernanlage anfallenden Entsorgungskosten,
ⁿ³	Freigaben;
^o	Entscheide über die Typengenehmigung von Fahrzeugen auf dem Gebiet des Strassenverkehrs;
^p	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet des Fernmeldeverkehrs, des Radios und des Fernsehens sowie der Post betreffend:68
^p1	Konzessionen, die Gegenstand einer öffentlichen Ausschreibung waren,
^p2	Streitigkeiten nach Artikel 11a des Fernmeldegesetzes vom 30. April 199769,
^p3	Streitigkeiten nach Artikel 8 des Postgesetzes vom 17. Dezember 201071;
^q	Entscheide auf dem Gebiet der Transplantationsmedizin betreffend:
^q1	die Aufnahme in die Warteliste,
^q2	die Zuteilung von Organen;
^r	Entscheide auf dem Gebiet der Krankenversicherung, die das Bundesverwaltungsgericht gestützt auf Artikel 3472 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 200573 (VGG) getroffen hat;
^s	Entscheide auf dem Gebiet der Landwirtschaft betreffend:
^s1	...
^s2	die Abgrenzung der Zonen im Rahmen des Produktionskatasters;
^t	Entscheide über das Ergebnis von Prüfungen und anderen Fähigkeitsbewertungen, namentlich auf den Gebieten der Schule, der Weiterbildung und der Berufsausübung;
^u	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Kaufangebote (Art. 125-141 des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 201576);
^v	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Meinungsverschiedenheiten zwischen Behörden in der innerstaatlichen Amts- und Rechtshilfe;
^w	Entscheide auf dem Gebiet des Elektrizitätsrechts betreffend die Plangenehmigung von Starkstromanlagen und Schwachstromanlagen und die Entscheide auf diesem Gebiet betreffend Enteignung der für den Bau oder Betrieb solcher Anlagen notwendigen Rechte, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt;
^x	Entscheide betreffend die Gewährung von Solidaritätsbeiträgen nach dem Bundesgesetz vom 30. September 201680 über die Aufarbeitung der fürsorgerischen Zwangsmassnahmen und Fremdplatzierungen vor 1981, ausser wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt;
^y	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in Verständigungsverfahren zur Vermeidung einer den anwendbaren internationalen Abkommen im Steuerbereich nicht entsprechenden Besteuerung;
^z	Entscheide betreffend die in Artikel 71c Absatz 1 Buchstabe b des Energiegesetzes vom 30. September 201683 genannten Baubewilligungen und notwendigerweise damit zusammenhängenden in der Kompetenz der Kantone liegenden Bewilligungen für Windenergieanlagen von nationalem Interesse, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 102 Schriftenwechsel - 1 Soweit erforderlich stellt das Bundesgericht die Beschwerde der Vorinstanz sowie den allfälligen anderen Parteien, Beteiligten oder zur Beschwerde berechtigten Behörden zu und setzt ihnen Frist zur Einreichung einer Vernehmlassung an.
¹	Soweit erforderlich stellt das Bundesgericht die Beschwerde der Vorinstanz sowie den allfälligen anderen Parteien, Beteiligten oder zur Beschwerde berechtigten Behörden zu und setzt ihnen Frist zur Einreichung einer Vernehmlassung an.
²	Die Vorinstanz hat innert dieser Frist die Vorakten einzusenden.
³	Ein weiterer Schriftenwechsel findet in der Regel nicht statt.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 96 Ausländisches Recht - Mit der Beschwerde kann gerügt werden:
^a	ausländisches Recht sei nicht angewendet worden, wie es das schweizerische internationale Privatrecht vorschreibt;
^b	das nach dem schweizerischen internationalen Privatrecht massgebende ausländische Recht sei nicht richtig angewendet worden, sofern der Entscheid keine vermögensrechtliche Sache betrifft.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 20 - 1 Würde bei Kapitalerträgen die Steuerentrichtung zu unnötigen Umtrieben oder zu einer offenbaren Härte führen, so kann der steuerpflichtigen Person gestattet werden, ihre Steuerpflicht durch Meldung der steuerbaren Leistung zu erfüllen.
¹	Würde bei Kapitalerträgen die Steuerentrichtung zu unnötigen Umtrieben oder zu einer offenbaren Härte führen, so kann der steuerpflichtigen Person gestattet werden, ihre Steuerpflicht durch Meldung der steuerbaren Leistung zu erfüllen.
²	Der Bundesrat umschreibt die Fälle, in denen das Meldeverfahren zulässig ist. Das Meldeverfahren ist insbesondere bei Dividendenausschüttungen und geldwerten Leistungen im inländischen und grenzüberschreitenden Konzernverhältnis zuzulassen.
³	In den Fällen nach Artikel 16 Absatz 2bis Buchstaben a und b wird das Meldeverfahren unabhängig davon gewährt, ob die Meldung der steuerbaren Leistung, das Gesuch um Bewilligung des Meldeverfahrens oder die Geltendmachung des Anspruchs auf ein Meldeverfahren rechtzeitig erfolgt oder nicht.67

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 38 - 1 Wer auf Grund dieses Gesetzes steuerpflichtig wird, hat sich unaufgefordert bei der ESTV anzumelden.
¹	Wer auf Grund dieses Gesetzes steuerpflichtig wird, hat sich unaufgefordert bei der ESTV anzumelden.
²	Der Steuerpflichtige hat der ESTV bei Fälligkeit der Steuer (Art. 16) unaufgefordert die vorgeschriebene Abrechnung mit den Belegen einzureichen und gleichzeitig die Steuer zu entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung (Art. 19 und 20) zu erstatten.
³	Für Meldeverfahren nach Artikel 20a Absatz 1 ist die Meldung innert 90 Tagen nach Fälligkeit der steuerbaren Leistung zusammen mit den Belegen und einer Wohnsitzbestätigung der Gewinnerin oder des Gewinners zu erstatten.91
⁴	Bei Meldungen nach Artikel 19 über Versicherungsleistungen an inländische natürliche Personen ist deren AHV-Nummer anzugeben.92
⁵	Inländische natürliche Personen mit Anspruch auf Versicherungsleistungen nach Artikel 7 müssen der nach Artikel 19 meldepflichtigen Person ihre AHV-Nummer bekanntgeben. Fehlt die Selbstauskunft, so werden die Verzugsfolgen aus Gesetz oder Vertrag bei der meldepflichtigen Person bis zum Erhalt der AHV-Nummer aufgeschoben. Artikel 19 Absatz 3 bleibt vorbehalten.93

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 21 - 1 Ein nach den Artikeln 22-28 Berechtigter hat Anspruch auf Rückerstattung der ihm vom Schuldner abgezogenen Verrechnungssteuer:
¹	Ein nach den Artikeln 22-28 Berechtigter hat Anspruch auf Rückerstattung der ihm vom Schuldner abgezogenen Verrechnungssteuer:
^a	auf Kapitalerträgen: wenn er bei Fälligkeit der steuerbaren Leistung das Recht zur Nutzung des den steuerbaren Ertrag abwerfenden Vermögenswertes besass;
^b	auf Gewinnen aus Geldspielen, die nicht nach Artikel 24 Buchstaben i-iter DBG72 steuerfrei sind, und aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nicht nach Artikel 24 Buchstabe j DBG steuerfrei sind: wenn er bei der Ziehung Eigentümer des Loses war oder gewinnberechtigter Teilnehmer ist.
²	Die Rückerstattung ist in allen Fällen unzulässig, in denen sie zu einer Steuerumgehung führen würde.
³	Wo besondere Verhältnisse es rechtfertigen (Börsengeschäfte u. dgl.), kann die Verordnung die Anspruchsberechtigung abweichend von Absatz 1 regeln.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 132 Stempelsteuer und Verrechnungssteuer - 1 Der Bund kann auf Wertpapieren, auf Quittungen von Versicherungsprämien und auf anderen Urkunden des Handelsverkehrs eine Stempelsteuer erheben; ausgenommen von der Stempelsteuer sind Urkunden des Grundstück- und Grundpfandverkehrs.
¹	Der Bund kann auf Wertpapieren, auf Quittungen von Versicherungsprämien und auf anderen Urkunden des Handelsverkehrs eine Stempelsteuer erheben; ausgenommen von der Stempelsteuer sind Urkunden des Grundstück- und Grundpfandverkehrs.
²	Der Bund kann auf dem Ertrag von beweglichem Kapitalvermögen, auf Lotteriegewinnen und auf Versicherungsleistungen eine Verrechnungssteuer erheben. Vom Steuerertrag fallen 10 Prozent den Kantonen zu.114

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 1 - 1 Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens, auf Gewinnen aus Geldspielen im Sinne des Geldspielgesetzes vom 29. September 20175 (BGS), auf Gewinnen aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, und auf Versicherungsleistungen; wo es das Gesetz vorsieht, tritt anstelle der Steuerentrichtung die Meldung der steuerbaren Leistung.6
¹	Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer auf dem Ertrag beweglichen Kapitalvermögens, auf Gewinnen aus Geldspielen im Sinne des Geldspielgesetzes vom 29. September 20175 (BGS), auf Gewinnen aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, und auf Versicherungsleistungen; wo es das Gesetz vorsieht, tritt anstelle der Steuerentrichtung die Meldung der steuerbaren Leistung.6
²	Die Verrechnungssteuer wird dem Empfänger der um die Steuer gekürzten Leistung nach Massgabe dieses Gesetzes vom Bund oder vom Kanton zu Lasten des Bundes zurückerstattet.

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 10 - 1 Steuerpflichtig ist der Schuldner der steuerbaren Leistung.
¹	Steuerpflichtig ist der Schuldner der steuerbaren Leistung.
²	Bei kollektiven Kapitalanlagen gemäss KAG47 sind die Fondsleitung, die Investmentgesellschaft mit variablem Kapital, die Investmentgesellschaft mit festem Kapital und die Kommanditgesellschaft steuerpflichtig. Haben eine Mehrheit der unbeschränkt haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft für kollektive Kapitalanlagen ihren Wohnsitz im Ausland oder handelt es sich bei den unbeschränkt haftenden Gesellschaftern um juristische Personen, an denen eine Mehrheit von Personen mit Wohnsitz oder Sitz im Ausland beteiligt sind, haftet die Depotbank der Kommanditgesellschaft solidarisch für die Steuer auf den ausbezahlten Erträgen.48

SR 642.21 Bundesgesetz vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG) - Verrechnungssteuergesetz VStG Art. 13 - 1 Die Steuer beträgt:
¹	Die Steuer beträgt:
^a	auf Kapitalerträgen und auf Gewinnen aus Geldspielen, die nicht nach Artikel 24 Buchstaben i-iter DBG57 steuerfrei sind, sowie aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nicht nach Artikel 24 Buchstabe j DBG steuerfrei sind: 35 Prozent der steuerbaren Leistung;
^b	auf Leibrenten und Pensionen: 15 Prozent der steuerbaren Leistung;
^c	auf sonstigen Versicherungsleistungen: 8 Prozent der steuerbaren Leistung.
²	Der Bundesrat kann den in Absatz 1 Buchstabe a festgesetzten Steuersatz auf ein Jahresende auf 30 Prozent herabsetzen, wenn es die Entwicklung der Währungslage oder des Kapitalmarktes erfordert.58

SR 642.211 Verordnung vom 19. Dezember 1966 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuerverordnung, VStV) - Verrechnungssteuerverordnung VStV Art. 20
¹	Steuerbarer Ertrag von Aktien, Stammanteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung und Genossenschaftsanteilen ist jede geldwerte Leistung der Gesellschaft oder Genossenschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder an ihnen nahestehende Dritte, die sich nicht als Rückzahlung der im Zeitpunkt der Leistung bestehenden Anteile am einbezahlten Grund- oder Stammkapital darstellt (Dividenden, Boni, Gratisaktien, Gratis-Partizipationsscheine, Liquidationsüberschüsse und dergleichen).25
²	Steuerbarer Ertrag von Partizipations-, Genuss- und Beteiligungsscheinen ist jede geldwerte Leistung an den Inhaber des Partizipations-, Genuss- oder Beteiligungsscheins; die Rückzahlung des Nennwertes von unentgeltlich ausgegebenen Partizipationsscheinen oder Beteiligungsscheinen bildet nicht Bestandteil des steuerbaren Ertrags, wenn die Gesellschaft oder die Genossenschaftsbank nachweist, dass sie die Verrechnungssteuer auf dem Nennwert bei der Ausgabe der Titel entrichtet hat.26
³	...27

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 20 - 1 Steuerbar sind die Erträge aus beweglichem Vermögen, insbesondere:
¹	Steuerbar sind die Erträge aus beweglichem Vermögen, insbesondere:
^a	Zinsen aus Guthaben, einschliesslich ausbezahlter Erträge aus rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie im Erlebensfall oder bei Rückkauf, ausser wenn diese Kapitalversicherungen der Vorsorge dienen. Als der Vorsorge dienend gilt die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten auf Grund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begründet wurde. In diesem Fall ist die Leistung steuerfrei;
^b	Einkünfte aus der Veräusserung oder Rückzahlung von Obligationen mit überwiegender Einmalverzinsung (globalverzinsliche Obligationen, Diskont-Obligationen), die dem Inhaber anfallen;
^c	Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.). Ein bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten im Sinne von Artikel 4a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 196541 über die Verrechnungssteuer (VStG) an die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erzielter Liquidationsüberschuss gilt in dem Jahre als realisiert, in welchem die Verrechnungssteuerforderung entsteht (Art. 12 Abs. 1 und 1bis VStG); Absatz 1bis bleibt vorbehalten;
^d	Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung beweglicher Sachen oder nutzbarer Rechte;
^e	Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen, soweit die Gesamterträge die Erträge aus direktem Grundbesitz übersteigen;
^f	Einkünfte aus immateriellen Gütern.
^1bis	Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 70 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.43
²	Der Erlös aus Bezugsrechten gilt nicht als Vermögensertrag, sofern sie zum Privatvermögen des Steuerpflichtigen gehören.
³	Die Rückzahlung von Einlagen, Aufgeldern und Zuschüssen (Reserven aus Kapitaleinlagen), die von den Inhabern der Beteiligungsrechte nach dem 31. Dezember 1996 geleistet worden sind, wird gleich behandelt wie die Rückzahlung von Grund- oder Stammkapital. Absatz 4 bleibt vorbehalten.44
⁴	Schüttet eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, die an einer schweizerischen Börse kotiert ist, bei der Rückzahlung von Reserven aus Kapitaleinlagen nach Absatz 3 nicht mindestens im gleichen Umfang übrige Reserven aus, so ist die Rückzahlung im Umfang der halben Differenz zwischen der Rückzahlung und der Ausschüttung der übrigen Reserven steuerbar, höchstens aber im Umfang der in der Gesellschaft vorhandenen, handelsrechtlich ausschüttungsfähigen übrigen Reserven.45
⁵	Absatz 4 ist nicht anwendbar auf Reserven aus Kapitaleinlagen:
^a	die bei fusionsähnlichen Zusammenschlüssen durch Einbringen von Beteiligungs- und Mitgliedschaftsrechten an einer ausländischen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe c oder durch eine grenzüberschreitende Übertragung auf eine inländische Tochtergesellschaft nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe d nach dem 24. Februar 2008 entstanden sind;
^b	die im Zeitpunkt einer grenzüberschreitenden Fusion oder Umstrukturierung nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe b und Absatz 3 oder der Verlegung des Sitzes oder der tatsächlichen Verwaltung nach dem 24. Februar 2008 bereits in einer ausländischen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft vorhanden waren;
^c	im Falle der Liquidation der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft.46
⁶	Die Absätze 4 und 5 gelten sinngemäss auch für Reserven aus Kapitaleinlagen, die für die Ausgabe von Gratisaktien oder für Gratisnennwerterhöhungen verwendet werden.47
⁷	Entspricht bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten an einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, die an einer schweizerischen Börse kotiert ist, die Rückzahlung der Reserven aus Kapitaleinlagen nicht mindestens der Hälfte des erhaltenen Liquidationsüberschusses, so vermindert sich der steuerbare Anteil dieses Liquidationsüberschusses um die halbe Differenz zwischen diesem Anteil und der Rückzahlung, höchstens aber im Umfang der in der Gesellschaft vorhandenen Reserven aus Kapitaleinlagen, die auf diese Beteiligungsrechte entfallen.48
⁸	Absatz 3 gilt für Einlagen und Aufgelder, die während eines Kapitalbands nach den Artikeln 653s ff. des Obligationenrechts (OR)49 geleistet werden, nur soweit sie die Rückzahlungen von Reserven im Rahmen dieses Kapitalbands übersteigen.50

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 16 - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
²	Als Einkommen gelten auch Naturalbezüge jeder Art, insbesondere freie Verpflegung und Unterkunft sowie der Wert selbstverbrauchter Erzeugnisse und Waren des eigenen Betriebes; sie werden nach ihrem Marktwert bemessen.
³	Die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen sind steuerfrei.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 24 - Steuerfrei sind:
^a	der Vermögensanfall infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung oder güterrechtlicher Auseinandersetzung;
^b	der Vermögensanfall aus rückkaufsfähiger privater Kapitalversicherung, ausgenommen aus Freizügigkeitspolicen. Artikel 20 Absatz 1 Buchstabe a bleibt vorbehalten;
^c	die Kapitalzahlungen, die bei Stellenwechsel vom Arbeitgeber oder von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge ausgerichtet werden, wenn sie der Empfänger innert Jahresfrist zum Einkauf in eine Einrichtung der beruflichen Vorsorge oder zum Erwerb einer Freizügigkeitspolice verwendet;
^d	die Unterstützungen aus öffentlichen oder privaten Mitteln;
^e	die Leistungen in Erfüllung familienrechtlicher Verpflichtungen, ausgenommen die Unterhaltsbeiträge nach Artikel 23 Buchstabe f;
^f	der Sold für Militär- und Schutzdienst sowie das Taschengeld für Zivildienst;
^fbis	der Sold der Milizfeuerwehrleute bis zum Betrag von jährlich 5300 Franken für Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Erfüllung der Kernaufgaben der Feuerwehr (Übungen, Pikettdienste, Kurse, Inspektionen und Ernstfalleinsätze zur Rettung, Brandbekämpfung, allgemeinen Schadenwehr, Elementarschadenbewältigung und dergleichen); ausgenommen sind Pauschalzulagen für Kader, Funktionszulagen sowie Entschädigungen für administrative Arbeiten und für Dienstleistungen, welche die Feuerwehr freiwillig erbringt;
^g	die Zahlung von Genugtuungssummen;
^h	die Einkünfte aufgrund der Bundesgesetzgebung über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung;
ⁱ	die Gewinne, die in Spielbanken mit Spielbankenspielen erzielt werden, die nach dem Geldspielgesetz vom 29. September 201758 (BGS) zugelassen sind, sofern diese Gewinne nicht aus selbstständiger Erwerbstätigkeit stammen;
^ibis	die einzelnen Gewinne bis zum Betrag von 1 056 600 Franken aus der Teilnahme an Grossspielen, die nach dem BGS zugelassen sind, und aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^iter	die Gewinne aus Kleinspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
^j	die einzelnen Gewinne aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, sofern die Grenze von 1100 Franken nicht überschritten wird;
^k	Einkünfte aufgrund des Bundesgesetzes vom 19. Juni 202063 über Überbrückungsleistungen für ältere Arbeitslose.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 26 Eigentumsgarantie - 1 Das Eigentum ist gewährleistet.
¹	Das Eigentum ist gewährleistet.
²	Enteignungen und Eigentumsbeschränkungen, die einer Enteignung gleichkommen, werden voll entschädigt.

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 62 - 1 Wer in ungerechtfertigter Weise aus dem Vermögen eines andern bereichert worden ist, hat die Bereicherung zurückzuerstatten.
¹	Wer in ungerechtfertigter Weise aus dem Vermögen eines andern bereichert worden ist, hat die Bereicherung zurückzuerstatten.
²	Insbesondere tritt diese Verbindlichkeit dann ein, wenn jemand ohne jeden gültigen Grund oder aus einem nicht verwirklichten oder nachträglich weggefallenen Grund eine Zuwendung erhalten hat.

SR 642.211 Verordnung vom 19. Dezember 1966 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuerverordnung, VStV) - Verrechnungssteuerverordnung VStV Art. 3
¹	Händigt der Steuerpflichtige dem Empfänger der steuerbaren Leistung eine Abrechnung aus, so sind darin die Fälligkeit dieser Leistung und ihr Bruttobetrag vor Abzug der Verrechnungssteuer und von Spesen anzugeben.
²	Verlangt der Empfänger der steuerbaren Leistung eine besondere Bescheinigung (Art. 14 Abs. 2 VStG), so sind darin anzugeben:
^a	der Name und die dem Aussteller bekannte Adresse des Empfängers;
^b	die Art und der Nennbetrag des Vermögenswertes, der die steuerbare Leistung abgeworfen hat;
^c	der Bruttobetrag der steuerbaren Leistung, der Zeitraum, auf den sie sich bezieht, und das Fälligkeitsdatum;
^d	der Betrag der abgezogenen Verrechnungssteuer;
^e	das Datum der Ausstellung sowie Name und Adresse (Firmastempel) und Unterschrift des Ausstellers.
³	Für jede steuerbare Leistung darf nur eine Bescheinigung ausgestellt werden; Kopien oder Ersatzbescheinigungen sind als solche zu kennzeichnen.
⁴	Die ESTV kann unter den von ihr festzulegenden Bedingungen und Auflagen nicht unterschriebene Bescheinigungen und unmittelbar auf dem Rückerstattungsantrag angebrachte Bescheinigungen zulassen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 65 Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
¹	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
²	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
³	Sie beträgt in der Regel:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
⁴	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
^a	über Sozialversicherungsleistungen;
^b	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
^c	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
^d	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200223.
⁵	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.